תקציר תקן חשבונאות מספר 16, נדל"ן להשקעה

נערך ע"י איסק מורדכייב, חשבונאי, מצוות מיסים ועסקים

התקן יחול על דוחות כספיים לתקופות המתחילות ביום 1 בינואר 2007 או לאחר מכן. התקן קובע את הטיפול החשבונאי בנדל"ן להשקעה ואת דרישות הגילוי הקשורות.

התקן המבוסס על תקן חשבונאות בינלאומי מספר 40, נדל"ן להשקעה, קובע את הטיפול החשבונאי בנדל"ן להשקעה ואת דרישות הגילוי הקשורות, כדלהלן:

1. התקן יחול החל משנת 2007 כחלק מאימוץ של קבוצת תקנים, אשר מתירים הערכה מחדש של נכסים בתנאים מסוימים. קבוצת תקנים כוללים את תקן חשבונאות מספר 27, רכוש קבוע, ואת תקן חשבונאות מספר 30, נכסים בלתי מוחשיים.

2. התקן מתיר לסווג ולטפל בזכויות בנדל"ן, המוחזק על ידי חוכר בחכירה תפעולית, כנדל"ן להשקעה אם ורק אם הנדל"ן היה מקיים אחרת את ההגדרה של נדל"ן להשקעה והחוכר משתמש במודל השווי ההוגן.

3. חלופת סיווג זו קיימת לגבי כל נדל"ן בנפרד. חלופה זו מהווה את עיקר התיקון שבוצע לתקן חשבונאות בינלאומי מספר 40 (להלן - תקן בינלאומי 40) בשנת 2003.

4. מטרת התיקון היתה לאפשר לחוכר של נדל"ן בחכירה תפעולית לסווג את הזכויות בנדל"ן כנדל"ן להשקעה. במדינות מסוימות, זכויות בנדל"ן (כולל קרקע) מוחזקות, בדרך כלל או רק, באמצעות חכירות תפעוליות לזמן ארוך. ההשפעה של חלק מחכירות אלה אינה שונה מרכישת הנדל"ן.

5. בהתאם לתקן חשבונאות בינלאומי מספר 17, חכירות, חכירה של קרקע, שלה אורך חיים כלכליים בלתי מוגדר, מסווגת כחכירה תפעולית, אלא אם כן הבעלות חזויה לעבור לחוכר בתום תקופת החכירה. סיווג חכירות אלו כחכירות תפעוליות, מנע, לפני תיקון תקן בינלאומי 40, את סיווג הזכויות בנדל"ן כנדל"ן להשקעה.

6. הוועדה לתקני חשבונאות בינלאומיים החליטה להגביל את חלופה זו לישויות שמשתמשות במודל השווי ההוגן, כיוון שמטרת התיקון היא לאפשר שימוש במודל השווי ההוגן לגבי זכויות בנדל"ן דומות אשר מוחזק בחכירות מימוניות ובחכירות תפעוליות. כמו כן, הוחלט שחלופה זו תהיה לבחירת הישות לגבי כל נדל"ן בנפרד.

7. נדל"ן להשקעה מוגדר כנדל"ן (קרקע או מבנה - או חלק ממבנה - או שניהם) המוחזק (על ידי הבעלים או על ידי חוכר בחכירה מימונית) לשם הפקת הכנסות שכירות או לשם עליית ערך הרכוש או שניהם, ושלא לצורך שימוש בייצור או הספקת סחורות או שירותים או למטרות מנהלתיות, או מכירה במהלך העסקים הרגיל.

8. התקן מתיר לישויות לבחור בין מודל השווי ההוגן, לפיו נדל"ן להשקעה נמדד, לאחר ההכרה הראשונית, בשווי הוגן, כאשר השינויים בשווי ההוגן מוכרים ברווח או בהפסד; לבין מודל העלות.

9. מודל העלות מפורט בתקן חשבונאות מספר 27, רכוש קבוע, ודורש כי נדל"ן להשקעה יימדד לאחר ההכרה הראשונית בעלות מופחתת (בניכוי הפסדים מירידת ערך שנצברו). ישות שבוחרת במודל העלות נותנת גילוי בביאורים לשווי ההוגן של הנדל"ן להשקעה שלה.

10. התקן נותן הוראות מעבר לגבי ישות אשר בוחרת במודל העלות.

11. במקביל התקן קובע כי ישות אשר בוחרת במודל השווי ההוגן תדווח על ההשפעה של אימוץ תקן זה במועד תחילתו כתיאום של יתרת הפתיחה של העודפים לתקופה, שבה התקן אומץ לראשונה.

12. התקן דורש מישות ליישם את המודל שהיא בחרה לכל הנדל"ן להשקעה שלה. אם ישות בחרה במודל השווי ההוגן, עליה ליישם את מודל השווי ההוגן לגבי כל הנדל"ן להשקעה שלה.

13. אם ישות בחרה לסווג זכויות בנדל"ן, המוחזק בחכירה תפעולית, כנדל"ן להשקעה, עליה ליישם לגבי זכויות אלו את מודל השווי ההוגן ולפיכך עליה ליישם את מודל השווי ההוגן לגבי כל הנדל"ן להשקעה שלה.

14. מודל השווי ההוגן שונה ממודל ההערכה מחדש, אשר ניתן להשתמש בו לגבי נכסים לא פיננסיים מסוימים. בהתאם למודל הערכה מחדש, עליות בערך בספרים מעבר למדידה מבוססת עלות מוכרות בקרן הערכה מחדש. לעומת זאת, בהתאם למודל השווי ההוגן, כל השינויים בשווי ההוגן יירשמו בדו"ח הרווח או ההפסד.

15. שינוי ממודל אחד למודל אחר מבוצע רק אם תוצאת השינוי היא הצגה נאותה יותר. התקן מציין כי אין סבירות גבוהה שזה יהיה המקרה בשינוי ממודל השווי ההוגן למודל העלות.

16. כאשר זכויות בנדל"ן, המוחזק בחכירה תפעולית, מסווגות ומטופלות כנדל"ן להשקעה, תקן זה גובר על תקן חשבונאות בינלאומי מספר 17 וקובע שהחכירה תטופל כאילו זו חכירה מימונית. סעיפים 18-14 לתקן חשבונאות בינלאומי מספר 17 חלים על סיווג של חכירות קרקע ומבנים. בייחוד, סעיף 18 מפרט באילו מקרים נדרש למדוד בנפרד את מרכיבי הקרקע והמבנים של חכירה כזו.