עדכוני פסיקה והחלטות מיסוי במיסוי מקרקעין ומס הכנסה

יוני 2024  

מאיר מזרחי, עו"ד

 

חלק א - מיסוי מקרקעין

ת"צ 42666-01-20 חן נ' רשות המיסים

החל משנת 2007 רשות המיסים החלה לנכות פחת במקרים בהם הדירה הנמכרת הושכרה בפטור ממס הכנסה, וזאת בדומה להסדר המס הקבוע בחוק ביחס למסלול של תשלום מס הכנסה בשיעור של 10% על דמי השכירות. בגין האמור הוגשה תביעה ייצוגית כנגד רשות המיסים.

בית המשפט פסק כי ההבדל הקיים בתכלית שני מסלולי המיסוי האמורים מצדיק שוני בסוגיית ניכוי הפחת. על כן, נקבע כי לרשות לא הייתה סמכות לכרסם במנגנון הפטור ממס (ולהפוך אותו למסלול של דחיית מס), מבלי שהדבר יגובה בהוראה מפורשת של המחוקק.

בית המשפט אף קבע שלהחלטות של וועדות ערר של מיסוי מקרקעין אין מעמד של תקדים מחייב ביחס לערכאות שיפוטיות אחרות וממילא נפקותן הינה ביחס הנישומים הספציפיים שעניינם עמד לדיון. יתרה מכך, נקבע כי ניתן להגיש כנגד רשות המיסים תביעה ייצוגית אפילו אם לא מוצו הליכי ההשגה והערר על ידי התובע הייצוגי.

למשמעות נוספת של פסה"ד – ראו כאן

ו"ע 36623-06-22 משה חדיף בנין והשקעות בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב

בשנת 2016 נחתם בין העוררת לבין עיריית ת"א הסכם מכר לצורך הקמה של בניין מגורים לדיור בר השגה. בחלוף הזמן, אישרה העירייה תב"ע חדשה שהגדילה את כמות היחידות לדיור בר השגה והוסיפה זכויות לדירות "רגילות" וכן עודכן מחיר המכירה של הדיור בר ההשגה. בגין התוספת שילמה העוררת לעירייה סך של 14.6 מיליון ₪ (להלן: "תוספת התמורה" ). ועדת הערר דנה בשאלה האם העוררת חייבת במס רכישה בגין תוספת התמורה.

נפסק כי חלק מתוספת התמורה שולמה בגין השינוי במחיר שנקבע לדירות של הדיור בר ההשגה, ובגין רכיב זה, אין להטיל מס רכישה, ואילו בגין תוספת הזכויות יש לשלם מס רכישה.

ו"ע 63319-07-23 מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים נ' אליוט זמל

מנהל מיסוי מקרקעין הגיש בקשה לדחות על הסף ערר שהגיש נישום על החלטה בבקשה לתיקון שומה, בטענה שהיה על הנישום להגיש השגה על ההחלטה ולא ערר. ועדת הערר דחתה בקשה זו מן הטעם שמערכת המחשוב הייתה חסומה לאפשרות להגיש השגה והיות ובמקרים אחרים המנהל טען כי יש להגיש ערר ולא השגה על החלטה בבקשה לתיקון שומה. כמו כן, הועדה קבעה שהחזרת התיק לשלב ההשגה אינו ראוי במקרה דנן, היות והתיק כבר התנהל לאורך שנים והחזרת התיק לשלב ההשגה משמעו עיכוב ממושך נוסף. בנוסף לאמור, הועדה הטילה על המנהל לשאת בהוצאות שכ"ט עו"ד של הנישום, ללא תלות בתוצאות הערר.

ו"ע 13755-04-23 קרולין אן בולג נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב

בני זוג תושבי חוץ, מחזיקים דירה בתל אביב בה הם מתגוררים יחדיו במהלך ביקוריהם בארץ. במהלך שנת 2021 העביר בן הזוג את זכויותיו בדירה ללא תמורה לבת זוגתו, ובני הזוג ביקשו להחיל את תקנה 21 לתקנות מס רכישה שקובעת כי מכירת זכות בדירת מגורים ללא תמורה לבן הזוג המתגורר יחד איתו בדירה, תהא פטורה ממס רכישה. מנהל מיסוי מקרקעין סירב להעניק את הפטור ממס, בטענה כי התקנה חלה רק על דירת הקבע העיקרית של בני זוג. ואולם, ועדת הערר קיבלה את ערעורם של בני הזוג וקבעה כי לא נדרש שיהא מדובר ב"דירה היחידה" ואין גם דרישה בתקנה למגורי קבע בדירה אחת.

ו"ע 53779-06-23 מצלאוי חברה לבנין בע"מ ואח' נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב

מנהל מיסוי מקרקעין ביקש להוסיף טענות לכתב תשובה שהוגש על ידו בערר שנוהל בעניין מס שבח, לאור טענות שנטענו על ידי העוררות בפני ועדת הערר לעניין היטל השבחה, וועדת הערר נאותה לבקשתו האמורה. ואולם, לאחר הגשת התוספת לכתב התשובה, נקבע על ידי ועדת הערר כי התוספת חורגת ממה שהותר למנהל, היות והיא כוללת גם מצגים עובדתיים בלתי רלוונטיים וטיעון חדש אשר היה יכול להיטען מלכתחילה ללא קשר להליך המקביל שנוהל ביחס להיטל ההשבחה. על כן, נקבע כי וועדת הערר לא תידרש לחלק מן האמור בתוספת לכתב התשובה.

 

חלק ב' - מס הכנסה

ע"מ 52828-01-20 - שמעון אליהו גוזלן ואח' נ' פקיד שומה באר שבע

בחברה משפחתית בה מר גוזלן הוא הנישום המייצג, ובחברה אחות (להלן: "החברה"), בית המשפט דן, בין היתר, בסוגיות הבאות:

א. רכישה עצמית של מניות: נקבע בהתאם לפסה"ד בעניין בית חוסן, כי יש לסווג את העסקה כחלוקת דיבידנד לכלל בעלי המניות, ולאחר מכן כרכישת המניות ע"י בעל המניות הנותר. זאת על אף שהלכת בית חוסן התייחסה לנסיבות של 'מעין שותפות' אין להיצמד להגדרה זו, ודי בכך כי מדובר בחברת מעטים, היינו בחברה שבעלי מניותיה מעטים, שניתן להסיק לגביה כי ההתקשרות העסקית בין בעלי המניות מלמדת על האמון הבסיסי ביניהם ועל ההבנה הקיימת באשר לניהולה.

ב. הכנסה מעסקת אקראי: מכירת שני נכסי מקרקעין (שתי תתי חלקות על גבי חלקה אחת) אשר שולם מס שבח בגינן. בית המשפט קבע כי יש לסווג את הפעולות כעסקאות אקראי החייבות במס שולי. על אף שמדובר בשתי עסקאות בחלקה אחת, בין היתר בשל פעולות רבות להשבחת המקרקעין הן במישור התכנוני והן בהתקשרויות חוזיות, שהעידו על פעילות עסקית אקטיבית. אגב הקביעה, בית המשפט חידד את המבחן שנקבע בעניין שירצקי לפיו ההבחנה בין הכנסה המופקת מניצול כישוריו של הנישום ('הכנסה פירותית'), לבין הכנסה הנובעת ממימוש עלייה בשווי השוק ('הכנסה הונית'), תיעשה לפי מבחנים אובייקטיבים ולא באמצעות מבחן כמותי 'שמאי', הבוחן את עליית השווי באמצעות חוות דעת שמאיות.

ג. ביטול הפרשה שנערכה בשנה שהתיישנה: החברה הכירה בהוצאה בגין הפרשה לשקיעת מבנים בדוחות המס לשנים 2014-2012. פקיד השומה לא הכיר בהפרשה וקבע כי יש להוסיף להכנסתה של החברה את סכום ההפרשה בדוח המס לשנים 2014-2013. מנגד, ביחס לשנת 2012, טענה החברה כי מדובר בניסיון לעקוף את מגבלת התיישנות. בית המשפט דחה את טענות המערערת וקבע כי כשם שהחברה רשאית לבחון את ההפרשה מדי שנה, רשאי גם פקיד השומה לבחון את שיקול דעתה ולקבוע האם יש מקום לעדכן את ההפרשה בשנים העוקבות.לטעמנו, קביעה זו יש בה משום פגיעה בעקרון סופיות השומה.

ד. פגם בהליכי השומה: המפקח שדן בתיק בשלב א', היה הממונה על המפקחת אשר דנה בתיק בשלב ב'. במצב זה נטען כי שיקול דעתה של המפקחת נפגע שכן לא ייתכן שתקבל החלטה בניגוד לדעתו של הממונה עליה. בכך, הופרה ההוראה הקובעת כי מי שערך את השומה לא ידון בהשגה עליה. בית המשפט קבע כי על אף שהמפקחת פועלת במסגרת היררכית, שיקול דעתה והחלטותיה הינן עצמאיות, בייחוד מקום בו בשלב ההשגה מונה רכז מלווה מחולייה אחרת.

ע"מ 38077-02-21 – מוצרי שלם אריזות (1998) בע"מ נ' פקיד שומה נתניה ע"מ 38106-02-21 שלם פתרונות בע"מ נ' פקיד שומה נתניה

נדונה ונדחתה טענת פקיד השומה למלאכותיות שינוי המבנה לפי סעיף 104א לפקודה, במסגרתו הועברה פעילותה של חברת האם לחברת הבת שהייתה בעלת הפסדים עסקיים משמעותיים שנבעו בחלקם עוד טרם רכישתה. כמו כן, ועל אף שנפלו שגיאות מסוימות במעלה הדרך, נדחתה טענת פקיד השומה לרווח ממחילת חוב ביחס לשטרי הון שהונפקו על ידי חברת הבת לבעלת המניות הקודמת.

בית המשפט קבע כי שינוי המבנה הינו תכנון מס חיובי שבוצע משיקולים עסקיים מובהקים כגון הצורך העסקי בשילוב הפעילויות וכו'. יתרה מזו, זכותה של בעלת השליטה לקזז את הפסדי חברת הבת – אף בהיעדר טעם מסחרי ובכל מקרה ניתן להסתפק בטעם מסחרי שמובהקותו מתונה יותר.

כב' השופט גורמן ביקר את התופעה הרווחת בקרב רשויות המס המנסות "לכוף על הצדדים את מה שלא התכוונו לו" תוך הוצאת שומה מנופחת "רק על השערות בלתי מבוססות" שעה שהתנהלות מסוג זה "עלולה ליצור לחץ על הנישום להסכים לפשרה".

להרחבה ראו כאן

54654-05-19 + 47399-04-18 איביי מרקטפלייס ישראל בע"מ נ' פקיד שומה נתניה

התקבל באופן חלקי ערעור חברת איביי מרקטפלייס ישראל בע"מ (חלק מקבוצת Ebay העולמית). תוך שנקבע כי יש לחשב חלק מהכנסות המחלקה העסקית המספקת שירותי ייעוץ שיווקי, עריכת סקרים וכיו"ב לחברה זרה אחרת בקבוצה, לפי שיטת שיעור הרווחיות מרווחי החברה הזרה, המתאימה למפיץ (גישת רשויות המס), ולא לפי מודל עלויות המחלקה העסקית ( cost+ ) המתאים לספק (גישת החברה).

פסק הדין מסמן מגמה ברורה של בחינה מעמיקה של אופן הכנתן ועריכתן של עבודות מחירי ההעברה מטעם הצדדים, תוך שבית המשפט לא חושש מכניסה לעובי הקורה ומבחינת הנתונים הכלכליים העומדים בבסיסן, דבר שהוביל אותו לקבוע כי יש לערוך שומות חדשות על בסיס עבודת מחירי העברה מתוקנת.

כמו כן, במסגרת סוגייה נוספת שנדונה, בית המשפט קיבל את עמדת פקיד השומה בקשר לאי התרת קיזוז הפסד הון עקב מלאכותיותו. בהכרעתו, בית המשפט חזר על ההלכה בנושא כי על אף שבעסקה מלאכותית מוטל נטל ההוכחה על פקיד השומה, העובדה כי הנישום נמנע מלהביא ראיות באשר לשיקולים העסקיים שעמדו ביסוד העסקה, די בה על מנת לקבוע כי פקיד השומה עמד בנטל ההוכחה הנדרש.

החלטת מיסוי 7094/24

עניינה בחברה משפחתית אשר הוחזקה על ידי שני בעלי מניות, א' (הנישום המייצג) ו-ב'. החברה מכרה זכויות במקרקעין אשר יצרו שבח. לאחר מכן, בעל מניות א' נפטר ומניותיו הועברו ליורשיו (יורשי א'), ובשלב זה בעל מניות ב' היה הנישום המייצג. כחודש לאחר מכן, בעל מניות ב' נפטר אף הוא ומניותיו הועברו ליורשיו (יורשי ב'). יורשי א' ויורשי ב' אינם קרובים לפי פסקאות (1) או (2) להגדרה "קרוב" בסעיף 88 לפקודה. בטרם חלפו 60 ימים מיום פטירת בעל מניות א', יורשי בעל מניות ב' מכרו את חלקם בחברה ליורשי בעל מניות א'.

החלטת המיסוי קובעת כי מכירת המניות מיורשי ב' ליורשי א' תהווה שינוי בעלות שאינו פוגע בסיווג החברה כחברה משפחתית ויישמר רצף סיווגה כחברה משפחתית.

החלטת מיסוי 3154/24

עניינה של ההחלטה בחברת אם שמחזיקה החל משנת 2014 ב-100% ממניותיה של חברה ("חברת בת") המחזיקה במקרקעין בלבד; שווי רכישת המניות משקף את שווי המקרקעין, ואילו עלות המקרקעין בספרי חברת הבת נמוך בהיותו נכס שנרכש לפני שנים רבות. החל משנת 2015 מדווחת חברת הבת על הכנסותיה כ"חברת בית".

החלטת המיסוי קובעת כדלקמן:

א.  בגין העלאת הרווח הנובע ממימוש המקרקעין מחברת האם לחברת הבת לא יחול סעיף 94ג לפקודה העוסק בהפחתת דיבידנד.

ב.   חברת האם תוכל לקזז את הפסד ההון מפירוק חברת הבית כנגד השבח ממכירת המקרקעין שעלה מחברת הבת.

ג.   מכירת הנכס ופירוק החברה באותה שנה לא יפגעו בסיווג החברה כחברת בית (כך שאין צורך להמתין עם פירוק החברה לשנת המס העוקבת).