בקשות להחזרי מס שבח - הלכה מרחיבה חדשה

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

בעוד שהתקופה לבקשת החזרי מס הכנסה הוגבלה בפקודת מס הכנסה לשש שנים, מתום שנת המס בגינה מבוקש ההחזר לפי סעיף 160 לפקודה, הרי לגבי החזרי מס שבח, אורך התקופה לא היה ברור עד היום. כעת מתברר, כי התקופה להחזרי מס שבח אינה מוגבלת, ובלבד שהייתה סיבה מספקת לבקשה לתיקון השומה ולהחזר.

מניסיוננו, פעמים רבות מסתבר כי לאחר הגשת הדיווח למיסוי מקרקעין, קיימות הוצאות נוספות שלא נדרשו, אפשרויות לקיזוז הפסדים, או פריסת השבח בין בני זוג ולארבע שנים לאחור והוראות נוספות המאפשרות לתקן את שומת מס השבח ולקבל החזרי מס משמעותיים בתוספת הצמדה וריבית. ממש כמו שניתן לבקש החזרי מס הכנסה ששולם ביתר.

במשך שנים רבות ניטש ויכוח בין רשות המיסים לבין נישומים, בנוגע לבקשות של נישומים לקבל הארכת מועדים הקבועים בחוקי המס השונים, לשם מיצוי זכויותיהם. עמדת רשות המיסים ככלל הייתה כי מועד שנקבע בחוק מס שאינו פרוצדורלי אינו ניתן להארכה, זאת בלי להבחין בין חוק מס אחד למשנהו, וזאת אף אם הובאו בפני רשות המיסים נסיבות מספקות מדוע לא פעל הנישום במסגרת המועד שנקבע בחוק למימוש זכויותיו.

בעניין "רייך" (ע"א 9817/17, מנהל מיסוי מקרקעין נגד מיטל אביבי רייך ודור רייך, ניתן ביום 21.2.2021) קבע בית המשפט העליון, ברוב של שניים משלושה, את ההלכה כי: לפי בקשת האזרח, מנהל מיסוי מקרקעין חייב להאריך כל מועד הקבוע בחוק מיסוי מקרקעין ללא כל הגבלה, ככל שהובאה בפניו סיבה מספקת לעשות כן.

מדובר בבקשה לפיצול תשלום מס רכישה בין בני זוג, לפי העיקרון של חלוקת רכושית ביניהם. כך שאחד מהם שאינו בעל דירה אחרת, לא ישלם מס רכישה מוגדל החל על דירה נוספת, רק בגלל שלבן זוגו יש דירה נוספת.

מיטל אביבי רכשה דירה לפני נישואיה במודיעין. שנה לאחר שנישאה רכשו היא ובעלה מקבלן דירה נוספת בתל אביב. מאחר והדירה החדשה לא הייתה דירה יחידה של בני הזוג, הם ביקשו להקפיא להם את יתרת מס הרכישה החל על דירה נוספת ולשלם מס רכישה כדירה יחידה תוך התחייבות למכור את הדירה במודיעין לאחר קבלת הדירה מהקבלן. לאחר שחלפו ארבע שנים ממועד שומת מס הרכישה ביקשו בני הזוג לתקן את השומה, בטענה כי נפלה טעות משפטית שכן הבעל זכאי למס רכישה לפי דירה יחידה, שכן הדירה הנוספת שייכת רק לבת הזוג. בני הזוג אף חתמו על הסכם ממון, שקיבל תוקף פסק דין אף הוא בחלוף 4 שנים ממועד שומת מס הרכישה המקורית.

מנהל מיסוי מקרקעין דחה את בקשתם בנימוק כי בהתאם לסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק"), לאחר חלוף 4 שנים לא ניתן לתקן שומה וכי לא ניתן להאריך מועד זה באמצעות סעיף 107 לחוק. רייך הגישו ערר לועדת ערר בטענה כי מדובר בטעות בתום לב ויש להעדיף גביית מס אמת על פני שיקולים אחרים ועל כן יש להאריך את המועד ולאפשר להם להגיש שומה מתוקנת.

סעיף 107 לחוק קובע: "המנהל רשאי להאריך כל מועד שנקבע בחוק זה, אם נתבקש לכך ואם ראה סיבה מספקת להיעתר לבקשה."

ועדת הערר דחתה את טענת מנהל מיסוי מקרקעין וקבעה כי לפי הוראות החוק ניתן להאריך כל מועד, ללא כל מגבלה, ואין סיבה למנוע מרייך להגיש בקשה לתיקון שומה.

מנהל מיסוי מקרקעין הגיש ערעור לבית המשפט העליון וטען כי תקופת הארבע שנים הקבועה בסעיף 85 הינה בגדר התיישנות מהותית, לאחריה לא ניתן עוד לתקן שומה וכי סמכותו להארכת מועד לפי סעיף 107 היא רק בקשר למועדים פרוצדורליים. זאת, משיקולי ודאות ויציבות הגוברים לעמדתו על שיקולי מס אמת. אחרת, השומות שיקבעו יהפכו לסיפור שאינו נגמר, כאשר כל נישום יפנה ללא כל מגבלה בבקשה לתיקון שומה.

בית המשפט העליון מפיו של כבוד השופט מינץ, קבע כי פרשנות דיני המס אינה שונה מתורת הפרשנות הכללית לצד מאפייניה הייחודיים ולשון החוק היא זו שקובעת את גבולות הפרשנות. בהינתן כמה משמעויות אפשרויות שונות יש לבחור את הפרשנות המגשימה בצורה המיטבית את תכלית החוק. לשון סעיף 107 הינה ברורה וחדה וניתן לחלץ ממנה משמעות אחת בהירה ופשוטה, לפיה המנהל יכול להאריך כל מועד והדבר כולל את המועדים כולם (מועדים פרוצדורליים בקשר לזכות התביעה ומועדים מהותיים בדבר הזכות שאת מימושה תובעים). המחוקק לא סייג ולא קבע כי מועדים מסוימים בחוק לא ניתנים להארכה. בית המשפט גם קבע כי לא ניתן להקיש מהוראות חוק אחרות של דיני המס אשר בהן אין הוראה מקבילה לסעיף 107. בנוסף פסק בית המשפט, כי העובדה שישנם סעיפים הקובעים התיישנות בחוקי המס השונים, אינה מלמדת דבר על הסוגיה בדבר סמכותו של המנהל להאריך את המועד שנקבע בחוק מיסוי מקרקעין.

חיזוק לפרשנות לשונית דווקנית זו, מצא בית המשפט בנוסחו של סעיף 107 לחוק טרם תיקון 34, אשר בעבר לצד הקביעה כי ניתן להאריך כל מועד, צוין, כי היא לא יחול על הגשת ערר או ערעור. אך בנוסח הסעיף כיום, אין כל סייג לגבי האפשרות להאריך כל מועד.

בית המשפט אף הפנה להוראה דומה לסמכות הארכת מועד בחוקים אחרים, כגון סעיף 116(א) לחוק מס ערך מוסף, הקובע כי המנהל רשאי להאריך כל מועד שנקבע בחוק או בתקנות למעט ערעור או ערר. כלומר המחוקק מתיר גם הארכת מועדים מהותיים ומסייג את המקרים בהם אינו מתיר זאת.

המחוקק יצר נקודת איזון ברורה בסעיף 107 לחוק, בין הצורך ביציבות וודאות לבין אינטרס של גביית מס אמת, זאת על ידי הקביעה כי נדרש קיום "סיבה מספקת" להארכת המועד כאשר שיקול הדעת נותר בידי המנהל.  עם זאת, כבכל שיקול דעת מנהלי, לעולם הוא כפוף גם לביקורת שיפוטית.

שימו לב, כי המינוח "סיבה מספקת" הינו רחב ומרחיב, בניגוד למנוחים מצמצמים אחרים כגון: "טעמים מיוחדים". דהיינו: הסיבות לבקשת התיקון והחזר המס יכולות להיות רחבות ומרחיבות.

למנהל נתונה סמכות כללית להארכת כל מועד הקבוע בחוק מיסוי מקרקעין, בדרך של הפעלת שיקול דעת. על כן לא מתקיים כלל החשש ממנו התריע המנהל, שמא סמכות להארכת מועדים מהותיים תיצור "מבול" של  בקשות תיקון שומה מנישומים, שכן הוא לא חייב להאריך את המועד ככל שאין סיבה מספקת לכך. כל שנדרש הוא דיון שאינו רחב היקף אם יש הצדקה לאיחור של הנישום כדי להאריך לו את המועד, סיבה שתבהיר מדוע לא נעשו הפעולות הנדרשות בתוך המועדים הקבועים בחוק, ולא שאלה של האם יש סיבה מהותית לתיקון השומה, שזו תיבחן בנפרד במסגרת הגשת בקשת התיקון.

שימו לב כי הפעלת תיקון השומה לפי סעיף 107 הינו חד סטרי – רק לבקשת האזרח. המנהל לא יכול "לבקש" מעצמו הארכת מועד למועדים הקבועים בחוק – האפשרות הזו שמורה לנישום בלבד.

לאור סכומי המס הגבוהים הכרוכים בעסקאות במקרקעין, אנו מציעים לקבל תמיד חוות דעת שנייה לפני הגשת הדיווחים לרשות המיסים לגביהם, לעשות סימולציות מס מראש, לוודא כי בדיווחי המס ייושמו על הזכויות המגיעות להפחתת חבויות המס, ובהחלט לא יזיק לבדוק מחדש גם שומות מס שנעשו בעבר, ללא הגבלת זמן, כדי לבסס החזרי מס שלעיתים יכולים להיות משמעותיים ביותר. מניסיוננו , בהחלט ניתן לקבל החזרי מס שבח משמעותיים ביותר.