לא כל מכירת פעילות ושינוי בתחום הפעילות מהווה אירוע מס

רמי אריה, עו"ד רו"ח

שינוי פעילות עסקית תוך העברתה לחברה קשורה ותוך מעבר לפעילות בתחום אחר, עלול להוות אירוע מס החייב במס בגין מכר הפעילות, אך לא בהכרח מדובר באירוע מס ויש לבחון כל שינוי פעילות ומכירתה, לרבות בין חברות קשורות, או בהעברת העסק לחברה בע"מ, כל מקרה לגופו.

סוגיית מיסוי העברת פעילות לחברה קשורה תוך שינוי תחום הפעילות של החברה המעבירה, נדונה בעניין ברודקום (ע״מ 26342-01-16, ברודקום סמיקונדקטור בע"מ נ' פקיד שומה כפר סבא, ניתן ביום 10.12.2019).

בשנת 2001 התקשרה ברודקום עם חברת האם שלה, בהסכם רישיון, במסגרתו העניקה חברת האם לברודקום זכות שימוש בקניינה הרוחני בתמורה לתמלוגים. הוסכם כי קניין רוחני אשר פותח עד למועד כריתת ההסכם יוותר בבעלותה של חברת האם, ואילו קניין רוחני אשר יפותח על ידי ברודקום יהא בבעלותה. בנוסף, ברודקום וחברת האם התקשרו בהסכם רישיון עם חברת מארוול לפיתוח משותף של הקניין הרוחני, אשר בבעלות ברודקום.

ביום 30.11.2009 נרכשו כלל מניותיה של חברת האם על ידי חברת Broadcom Corporation  שהיא חברה תושבת ארצות-הברית, בתמורה לסך של 200 מיליון דולר.

טרם המכירה של מניות חברת האם, פנתה ברודקום, "מפעל מוטב" לפי חוק לעידוד השקעות הון, למדען הראשי בבקשה להעברת הידע אשר פותח על ידה, ונהנה מתמיכת המדען, לחו"ל. המדען הראשי אישר את הבקשה וזאת בכפוף לתשלום סך של כ- 58 מיליון ₪.

לאחר עסקת רכישת המניות ערכה ברודקום שלושה הסכמים עם חברות קשורות בתוך קבוצת ברודקום, במסגרתם התחייבה ברודקום לתת שירותי שיווק ותמיכה טכנית ושירותי פיתוח לחברות הקשורות.  

פקיד השומה טען, כי בעקבות כך, הפכה ברודקום מחברה העוסקת במחקר ופיתוח, ייצור (באמצעות קבלן משנה), שיווק, הפצה ומכירה, לחברה שכל עיסוקה במתן שירותי פיתוח לחברה אשר רכשה אותה. לשיטתו, תוצאה זו, לפיה החברה נפרדה מפעילותה, העבירה אותה לאחרים והפכה לחברה נותנת שירותים, תוך הפחתה ניכרת של הסיכונים והסיכויים שהיו לה בפעילותה, מהווה "שינוי מודל עסקי" או "שינוי מבנה עסקי", אשר יש לסווגו כמכירה לפי הדין.

ברודקום טענה כי היא לא מכרה דבר. לטענתה, היא רשאית "למסחר" את הקניין הרוחני אשר בבעלותה ( IP ) באמצעות הענקת רישיון שימוש (תוך הותרת הבעלות בידה).

פקיד השומה ביקש להחיל בעניינה של ברודקום את הנחיותיו הפנימיות, כפי שבאו לידי ביטוי בטיוטת נייר עמדה מיום 8.7.2010 אשר כותרתה "עמדת רשות המסים בדבר השלכות המס במקרה של שינוי מודל עסקי בחברות בעלות מפעל בתחומי הטכנולוגיה" וכן, לאחרונה, בחוזר מס הכנסה מס' 15/2018 בנושא "שינוי מבנה עסקי בקבוצות רב לאומיות" מיום 1.11.2018. וכן כפי שנקבע בעניין ג'יטקו (ע"מ 49444-01-13, ג'יטקו בע"מ נ' פקיד שומה כפר סבא , ניתן ביום 6.6.2017).

ביהמ"ש קבע, כי עניין ברודקום אינו דומה למקרה אשר נדון בעניין ג'יטקו. שכן, בעניין ג'יטקו, שינוי המודל העסקי הביא לכך שהחברה הפכה ל-"קליפה תאגידית חסרת תוכן".

ברודקום הוכיחה כי בעקבות מכלול ההסכמים אשר נערכו בינה לבין קבוצת ברודקום, פעילותה התרחבה, וגדלו הכנסותיה ורווחיה. אף מצבת כוח האדם שלה גדל, והיא שכרה שטחים נוספים. לא זו אף זו. מספר שנים לאחר מכן, מכרה ברודקום את הקניין הרוחני שנותר בבעלותה בסכום ניכר.

ביהמ"ש קבע, כי שינוי המודל העסקי שנערך – ממודל של המשך פיתוח הקניין הרוחני, שילובו במוצרים והפקת הכנסה ממכירתם, למודל של המשך פיתוח הקניין הרוחני עבור החברות הקשורות במודל של + COST ,קבלת תמלוגים בגין מכירת כל מוצר שבו מוטמע הקניין הרוחני הקיים (גם אם ערך הקניין הרוחני הקיים הולך ודועך) ולבסוף, לאחר מספר שנים, מכירת אותו קניין רוחני – מלמד על כך שבמועד העסקה, ברודקום מכרה "נכס" לקבוצת ברודקום.

ביהמ"ש דחה את עמדת פקיד השומה, לפיה בכל מקרה של מעבר מהסכם מו"פ להסכם שירותים בהסדר של + COST  מתקיים "שינוי מודל עסקי", המצדיק סיווג שונה של העסקה.

לסיכום, יש להבחין בין שינוי מודל עסקי באופן המביא ל-"ריקון" החברה הישראלית, ל-"ייבושה", להפיכתה ל-"קליפה תאגידית חסרת תוכן" או אפילו לצמצום משמעותי של פעילותה אשר יהווה שינוי המצדיק לסווג את העסקה באופן שונה מהאופן שבו הוצגה על ידי הצדדים ולקבוע את תמורתה ואת החבות במס בגין השינוי.

לבין, שינוי מודל העסקי אשר לא חולל את התמורות המשמעותיות האמורות, ובמיוחד כאשר הסתבר כי השינוי הביא לצמיחתה של החברה, לגידול בפעילותה, במצבת כוח האדם שלה, בהכנסותיה וברווחיה. בנסיבות כאלו, לא מדובר במכר פעילות אלא ברצון כנה ועסקי לשינוי תחום פעילות לגיטימי, אשר אינו חייב במס.