לא ניתן לקזז מע"מ מחשבוניות בגין דמי ניהול מחברת החזקות

רמי אריה, עו"ד רו"ח

שימו לב, כי עמדת מנהל מע"מ היא כי לא ניתן לקזז את מס התשומות הכלול בחשבוניות בגין דמי ניהול אשר מקבלת חברה מחברה קשורה/חברה אם, שפעילותה השקעות בחברות אחרות בלבד.

בטרם הכרעה סופית בעניין קיזוז מס התשומות מחשבוניות בגין דמי ניהול, קבע ביהמ"ש כי אף אם ידוע כי פקיד השומה נוהג להגיע להסכמות בסוגיה זו עם נישומים, עדיין אין זכות אוטומטית לבקש ממנו גילוי של הסכמי השומה אשר נערכו אצלו או אצל פקידי שומה אחרים לגבי נישומים אחרים. אלא, אם המבקש יציג תשתית עובדתית לטענתו, כי קיימים מקרים דומים, או דומים במידה רבה, שהוסדרו באופן שונה אצל פקיד השומה ממה שהוצע לו.

סוגיה זו נידונה בעניין חברת אלרון (ע"מ 32205-06-18, אלרון תעשיות אלקטרוניקה בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף ומס קניה תל אביב, ניתן ביום 16.9.2019) אשר התקשרה עם חברת האם שלה, חברת דיסקונט השקעות בע"מ, בהסכם למתן שירותי ניהול. בגין שירותי הניהול אשר העניקה דיסקונט לאלרון, הנפיקה דיסקונט חשבוניות מס ודיווחה עליהן במסגרת עסקאותיה החייבות כמתן שירותי ניהול. חברת אלרון מצידה, ניכתה בספריה את מס התשומות הכלול באותן חשבוניות באופן מלא. 

מנהל מע"מ הוציא לחברת אלרון שומת מס תשומות, במסגרתה חייב את אלרון ב-75% ממס התשומות אותו ניכתה ואשר היה כלול בחשבוניות המס. זאת, בטענה כי אלרון אינה זכאית לנכות את מס התשומות בגין שירותי הניהול משום ששירותי הניהול לא שימשו אותה לעסקאות חייבות במס.

מנהל מע"מ טען, כי עיקר פעילותה של אלרון הינה בהשקעה במניותיהן של חברות אחרות במטרה להפיק מהן הכנסה בדמות דיבידנד או רווח הון ולכן היא אינה זכאית לניכוי של מס התשומות בגין דמי הניהול אשר שילמה לחברת האם. 

אלרון טענה, כי מבחינה מהותית הסכם שירותי הניהול אינו אלא הסכם לתשלום שכר עבודה לעובדים אשר דה-פקטו נותרו לעבוד בחברת אלרון, הגם שהועברו פורמאלית להעסקה בידי חברת האם. לטענתה, עבודתם של אותם עובדים המשיכה להיעשות עבורה ועבורה בלבד גם לאחר חתימת הסכם השירותים. כי תשלום שכר עבודה אינו חייב במע"מ ולכן יש להתיר לה לנכות את מלוא מס התשומות בגין ההסכם למתן שירותי ניהול ובכך להימנע מחיוב במע"מ ללא הצדקה. 

אלרון טענה בין היתר, כי עמדת מנהל מע"מ בערעור דנן מהווה אפליה אסורה נוכח החלטות מיסוי קודמות בעניין תאגידי המים במסגרתן רשות המסים פטרה עיריות (המסווגות כמלכ"ר) מתשלום מס שכר בגין עובדים, הגם שקיבלו פורמאלית משכורת מהעיריות אולם עבדו בפועל עבור תאגידי המים (ראו – החלטת מיסוי 9158/16 בנושא " החבות במס שכר בגין שכר של עובדים מושאלים מרשות מקומית לתאגיד המים והביוב – החלטת מיסוי בהסכם " וכן החלטה דומה שניתנה במסגרת החלטת מיסוי 5849/14 (להלן יחד – החלטות מיסוי בעניין תאגידי המים).

אלרון טענה, כי למיטב ידיעתה, "קיימים מקרים בהם עובדים הועסקו פורמאלית ו/או קיבלו משכורת מחברה א' ובמקביל חברה א' חייבה חברה ב' בעלויות שכרם – רשויות מע"מ קבעו כי התשלומים ששילמה חברה ב' לחברה א' עבור שכרם של העובדים, אינה בגדר עסקה לפי חוק מע"מ, אין לראותם כתשלומים בעבור שירותים מחברה א' ואין צורך להוציא בגינם חשבונית מס..."

לפיכך, ביקשה אלרון לחייב את מנהל מע"מ להמציא ולהעביר לידיה את כל החלטות המיסוי ו/או אישורים ו/או החלטות בשומות ובהשגות וכיו"ב, ביחס למקרים בהם על אף שעובדים הועסקו פורמאלית ו/או קיבלו משכורת מגוף א' התייחסו אליהם כאילו הועסקו על ידי גוף אחר, לצרכי מע"מ ו/או מס שכר ו/או מס שכר ורווח וכד'.

לטענת אלרון, יש בעמדת רשויות המס ביחס למקרים דומים אחרים כדי להשליך על טענותיה בערעור, בפרט לעניין טענתה על אפליה פסולה.

באופן כללי, הליכי גילוי מסמכים מבוססים על התפיסה כי ביסוד ההליך השיפוטי עומדת החתירה לגילוי האמת וכי על הליך זה להתקיים "בקלפים גלויים".

במסגרת שיקול הדעת הרחב אשר ניתן לבית המשפט בהליכי גילוי מסמכים, נקבע כי בבואו לדון בגילוי מסמך עליו לערוך איזון בין שני אינטרסים: גילוי האמת ושמירה על יעילות ההליך. לכן על מנהל מע"מ מוטלת החובה לגלות לנישום את מלוא המסמכים אשר שימשו אותו בהחלטתו.

אולם, ביהמ"ש קבע, כי הנטל להוכיח כי מדובר באפליה אסורה בין שווים, מוטל על הטוען את הטענה, בין היתר לאור חזקת התקינות העומדת לרשות המנהלית. בהתאם לכך, בתי המשפט הציבו שני תנאי סף לקבלת מידע הנוגע למדיניות בה נקט מנהל מע"מ ביחס לנישומים דומים אחרים במסגרת טענת נישום לאכיפה בררנית כלפיו. ראשית, הנישום יציג תשתית עובדתית לכאורית כי קיימים מקרים דומים, או דומים במידה רבה, אשר הוסדרו באופן שונה. שנית, הנישום יבהיר מדוע המידע המבוקש בגילוי רלוונטי לבחינת שיקול הדעת שהופעל ע"י הרשות בעניינו.

ביהמ"ש סבר, כי אלרון לא הניחה תשתית עובדתית מספקת לבקשה לגילוי מסמכים לצורך הוכחת טענת האפליה, היא לא עמדה בחובה המוטלת עליה להעמיד את התשתית העובדתית הנדרשת על מנת לחייב את מנהל מע"מ בגילוי המסמכים. ראו עניין ניופארם (ע"מ 34264-01-03, ניופארם בע"מ נ' פקיד שומה פתח תקווה, ניתן ביום 4.2.2016).

בין אלרון לדיסקונט נחתם הסכם למתן שירותי ניהול, שולמו דמי ניהול והוצאו חשבוניות מס ע"י דיסקונט. אלרון אף הצהירה לרשות ניירות ערך ולבורסה על פיטורי עובדיה ועל קבלת שירותי ניהול מדיסקונט. טענת אלרון כי יש לראות בתשלום דמי הניהול משום שכר עבודה טעונה הוכחה ובירור במסגרת הערעור וטרם הוכרעה.

מנהל מע"מ מצדו טען, כי אינו רואה בהעסקת העובדים המעניקים את שירותי הניהול כהעסקה פורמאלית בלבד ושאת שאלת ניכוי מס התשומות יש לבחון באספקלריה של שאלת השימוש בשירותי הניהול לעסקה חייבת במס, מה שמוביל לשיטתו למסקנה כי אין למסמכים המבוקשים כדי לסייע בבירור השאלות האמיתיות השנויות במחלוקת בערעור.

יתרה מכך, העלה ביהמ"ש את השאלה: אם תתקבל טענת אלרון בערעור כי התשלומים אשר שילמה כדמי ניהול הם במהותם שכר עבודה אשר אינו חייב במס עסקאות, עדיין נשאלת השאלה אם יש בכך כדי להעניק לה את הסעד המבוקש, קרי, את הזכות לנכות בגינם מס תשומות כאשר לכאורה לא נעשתה כל "עסקה" כהגדרתה בחוק מע"מ.

היות וחיובים בגין דמי ניהול הם נוהל מקובל בין חברות קשורות, הרי לתוצאות ההליך בעניין אלרון, צפויה להיות משמעות כבדה לגבי עוסקים אשר קיבלו חשבוניות בגין דמי ניהול מחברות שכל עיסוקן בהשקעות בחברות אחרות ואף במקרים נוספים, ככל שתתקבל טענת מע"מ, כי מדובר בתחליף לתשלום שכר עבודה למנהלים באמצעות החברה עצמה.