מיסוי מלגות ודמי מחיה המשולמים למתנדבים בעמותה

רמי אריה עו"ד רו"ח ,         עמיחי ניצן צדקיהו, עו"ד רו"ח

שכר, מלגות או דמי מחיה, למתנדבים בפעילות סעד ורווחה של עמותות פטור ממס, אם מדובר בתמורה סמלית שאינה מגיעה כדי שכר עבודה ממשי וראוי, שיש לצפות שיקבל עובד, אשר בינו לבין העמותה מתקיימים יחסי עובד-מעביד.

עמותה אשר מפעילה תכנית לעידוד התיישבות או תכנית חינוך, עונה להגדרת "מטרה ציבורית" בסעיף 9(2) לפקודת מס הכנסה, ולכן, היא זכאית לפטור ממס בגין הכנסותיה לפי סעיף 9(2) לפקודה.

מה דינה של עמותה אשר חלק ממטרותיה הן גיוס, הכשרה והפעלת משתתפים בפעילות התנדבותית בכל רחבי הארץ, ופועלת לחיזוק וחינוך הקשר בין העם ומולדתו, אשר מעניקה מלגה שנתית לסטודנטים ומתנדבים העוסקים בפעילות שמירה על אדמות ובעבודה חקלאית,  וכן משלמת דמי מחייה למשתתפים צעירים בשנת שירות במסגרת תכנית חינוך.

האם תשלום המילגה ודמי המחייה מהווים הכנסה חייבת במס, ומהו אופן רישום המלגות ודמי המחייה בספרי העמותה? האם מדובר בהוצאות עודפות או שניתן לרשום כהוצאה רגילה? האם יש לשים לב לדברים נוספים בתהליך כדי שיבוצע נכון?

היבט מס מבחינת מקבלי הכספים :

רשות המיסים הביעה את עמדתה בעבר, במסגרת ועדת פסיקה 7, בנוגע למיסוי מלגות הניתנות לסטודנטים המסייעים לילדים טעוני טיפוח בפרויקט חונכות (פר"ח), לפיה לא יראו במלגות פר"ח הכנסה חייבת במס, הן בשל הספק בדבר קיומם של יחסי עובד מעביד, והן לאור הסכומים הנמוכים שאינם מגיעים לכדי סף המס בידי הסטודנט.

גם בחוזר מ"ה 5/2012 בנושא "פטור‏ בקבלת ‏מלגה ‏בתקופת ‏לימודים ‏או‏ מחקר ‏במוסד ‏לימוד ‏ומחקר", חוזרת רשות המיסים על עמדתה, לפיה פעילות חונכות של ילדים ממשפחות קשות יום הינה בגדר פעילות התנדבותית, נעדרת התחייבות או מחויבות מצד המקבל לתת שירות או תמורה בהווה או בעתיד, כך שמלגות כגון אלה לא ימוסו.

כל זאת, כאשר מדובר בתמורה סמלית בלבד, בגין השירות הנדרש ממקבלי המלגות מהעמותה, ולא בתמורה המשקפת שכר מקובל בגין אותו שירות. בנסיבות אלו, ההנחה היא כי מדובר ב-"מתנדבים" ולא מתקיימים יחסי עובד מעביד של ממש בינם לבין העמותה. זו גם ההתייחסות המקובלת לגבי תשלומי דמי קיום ותמיכה לאברכים בכוללים.

ביום 3.3.2010 חוקק במסגרת תיקון 175 ותיקון 182 לפקודה, סעיף 9(29), אשר קבע פטור ממס על מלגת לימודים או מלגת קיום, הניתנת בתקופת הלימודים לסטודנט ממוסד להשכלה גבוהה או לחוקר ממוסד מחקרי/מכון מחקר תורני.

הפטור מותנה בכך, שבעד מלגת הקיום או מלגת הלימודים, לא ניתנת למוסד הלימוד או המחקר כל תמורה, כולל דמי שימוש במחקר (לרבות התחייבות של החוקר או הסטודנט להקדיש את מלוא מרצו וזמנו ללימודים או למחקר באותו מוסד לימוד ומחקר) מצד הסטודנט או החוקר.

בענייננו, נראה כי הוראות הפטור שבסעיף 9(29) לפקודה אינן רלוונטיות, הן מבחינת זהות המשלם והן מבחינת זהות המקבל. אולם, בהתאם לעקרון לפיו בהעדר תשלום תמורה ראויה למקבל עבור המלגה אין מדובר בהכנסה, ובהעדר מקור חיוב בפקודה, לדעתנו כמו גם לעמדת מס הכנסה כפי שהובאה לעיל, דמי המחייה הסמליים הניתנים למשתתפים בתוכנית עידוד התיישבות, או בתוכנית חינוך בשנת השירות, אינם חייבים במס.

לעניין רישום ההוצאות כעודפות בספרי העמותה :

הוצאות המלגה ודמי המחייה הן הוצאות לצורך פעילות העמותה. 

בהתאם לסעיף 181ב לפקודה, חלה חובה על חבר בני אדם שסעיף 3(ז) לפקודה חל עליו (מוסד ציבורי, חבר בני אדם שעיסוקו לא למטרת רווחים או שכל הכנסתו פטורה ממס) לשלם מקדמה בגין "הוצאות עודפות" בשיעור של 90%.

"הוצאה עודפת" הינה הוצאה אשר יצאה לאחת מהמטרות המפורשות שנקבעו בתקנות שהותקנו מכוח סעיף 31 לפקודה, בהתאם לסכומים שנקבעו, או הוצאות אשר הוצאו בגין עובדים כאשר לא ניתן לזהות את העובד הספציפי המקבל את ההכנסה, לפי סעיף 32(11) לפקודה.

הוצאות המלגה ודמי המחייה אינן מפורטות בתקנות מה הכנסה, וגם לא מדובר בהכנסת עבודה הנובעת מיחסי עובד-מעביד ואין מדובר בהוצאה שלא ניתן לזהות את מקבלה. על כן, הוצאות אלה אינן מהוות "הוצאות עודפות". הוצאות אלה תירשמנה בספרי העמותה כהוצאות לפעילות בגין דמי קיום ומלגות.