נפסל קיזוז הפסדים עקב העברת פעילות לחברה מפסידה

רמי אריה, עו"ד רו"ח

העברת פעילות רווחית, לחברה אשר צברה הפסדים משנים קודמות, תוך שינוי תחום פעילותה של החברה, עלולה להיחשב לעסקה מלאכותית לפי סעיף 86 לפקודה, בהיעדר "טעם מסחרי", זולת הרצון לקזז את ההפסדים ולחסוך מס במשיכת הלוואת הבעלים הרשומה בחברה המפסידה.

סוגית קיזוז הפסדי חברה בהעברת פעילות וקיזוז יתרת זכות בחברה לטובת בעלי מניות, נדונה בעניין קפלאוי (ע"מ 16986-01-16, יוסף קפלאוי נ' פקיד שומה גוש דן, ניתן ביום 18.6.2019), אשר העביר את פעילותו ברפואת שיניים במסגרת עסק עצמאי, לחברה שעסקה בתחום כלי הבית והמתנות שהיו בה הפסדים צבורים משנים קודמות.

בשנת 1982, אביו של קפלאוי הקים חברה בשם "שי נוי לי כלי בית ומתנות" שעסקה ביבוא ושיווק כלי בית עד לשנת 1998.

בשנת 2006, קפלאוי הפעיל מחדש את החברה והעביר אליה את פעילותו כעצמאי כרופא שיניים, ושינה את כתובתה ואת שמה ל-"מרכז רפואי בן גוריון בע"מ".

לחברת כלי הבית היו הפסדים עסקיים מועברים בסכום של 3,677,997 ₪. בנוסף, בספרי החברה הייתה רשומה יתרת זכות לטובת בעלי המניות שלה, בסך 1,899,156 ₪.  

לטענת פקיד השומה, החייאת החברה ושינוי תחום פעילותה של החברה מפעילות של מכירת כלי בית ומתנות לפעילות של רפואת שיניים, היא "עסקה מלאכותית" לפי סעיף 86 לפקודה, נעדרת כל טעם כלכלי-מסחרי, זולת הרצון לקזז את הפסדי החברה ולהינות מהחזר הלוואת הבעלים הרשומה בה, כדי להפחית את המס באופן בלתי נאות.

לטענת פקיד השומה, יתרת הזכות אשר נרשמה בספרי החברה לטובת בעל המניות שייכת לאביו של קפלאוי ולכן קפלאוי אינו רשאי לנצל אותה על מנת למשוך את תקבולי הפעילות החדשה שהעביר לחברה בפטור ממס.

מנגד, לטענת קפלאוי, הוא ואביו היו שותפים מלאים בעסק כלי בית ומתנות ולאחר מכן בחברה. כחלק מהתנהלותם המשותפת הוא הלווה כספים לחברה, במיוחד ערב קריסת פעילותה, ולכן הוא זכאי לפחות למחצית מיתרת הזכות הרשומה בחברה בגין הלוואת בעלים. לחלופין, אף אם האב היה הבעלים הבלעדי של יתרת הזכות, עדיין בהיות אביו הנושה בחוב זה כלפי החברה, אין כל מניעה כי האב ימחה לו את זכותו להיפרע מהחברה ("המחאת זכות") בעסקת מתנה פטורה ממס.

ביהמ"ש קבע, כי אכן יתרת הזכות נרשמה לטובת "בעלי מניות", אולם ממכלול העדויות אודות מערכת היחסים הפנים משפחתית ובנסיבות העניין, אין מניעה עקרונית לשייך לקפלאוי את יתרת הזכות, כולה או מקצתה, אף אם ייקבע כי אינו הבעלים שביושר למניות החברה, ובלבד שיוכיח כי העמיד לחברה הלוואה לצורך מימון פעילותה בתחום המתנות. המשמעות היא כי דינו יהיה כדין כל נושה הרשאי לחזור ללווה ולפרוע את הלוואתו.

אולם, ביהמ"ש קבע, כי קפלאוי לא הצליח להוכיח כי הלווה או השקיע כספים בחברת כלי הבית, באופן המאפשר לייחס לו את יתרת הזכות, כולה או מקצתה, כנושה של החברה.

באשר לסוגית קיזוז הפסדי החברה וטענת המלאכותיות, קבע ביהמ"ש, כי רכישת חברה שבידיה הפסדים צבורים ולאחר מכן שינוי תחום פעילותה של החברה הנרכשת יוצרים חזקה לקיומה של "עסקה מלאכותית", אשר תכליתה היא הפחתת מס לא נאותה. על הטוען אחרת הנטל להוכיח כי טעם מסחרי נמצא ביסוד פעולותיו.

נקבע כי קפלאוי לא הרים את הנטל הכבד המוטל עליו, להראות כי השיקול העיקרי אשר עמד ביסוד החייאת החברה והעברת הפעילות החדשה אליה אינו קשור לניצול הפסדיה ויתרת הזכות שעמדה לטובת בעל המניות. בחברת כלי הבית לא היו יתרונות עסקיים או מוניטין שהצדיקו את העברת פעילות רפואת השיניים לתוכה.

קפלאוי לא הצביע על "טעם מסחרי" להעברת הפעילות. יתרה מזאת, קפלאוי היה בעל מניות בשתי חברות נוספות, אך הוא בחר להעביר את פעילות רפואת השיניים דווקא לחברה כלי בית משום ששם היו הפסדים צבורים בהיקפים ניכרים, למרות שלא היה בעל המניות הרשום בה. בהתאם להלכה הפסוקה, קפלאוי אינו יכול ליהנות (בעקיפין) מקיזוז ההפסדים של החברה אם הוא לא הנישום שספג את ההפסדים.

ביהמ"ש קבע כי השליטה בפועל החלה רק משנת 2006 ואילך. דהיינו: לא בשנים שבהן נוצרו הפסדי החברה. רק משנת 2006 קפלאוי החל לנהוג בחברה "מנהג בעלים", תוך שהוא מציג עצמו ככזה גם בפני רשויות המס ורק משנה זו הועברו אליו המניות בחברה.

בית המשפט קבע כי ככלל, אין סיבה למנוע מחברה קיזוז הפסדים אמיתיים אשר נגרמו לה בנסיבות בהן אין בסיס לטענת מלאכותיות. אולם, התוצאה תשתנה כאשר במקרים בהם החברה הנרכשת, שצבורים בה הפסדים, היא חדלת פרעון כבענייננו ואין בה נכסים, ציוד מוניטין או פעילות ואין טעם מסחרי להעברת הפעילות אליה.

לאור האמור לעיל, נקבע כי פקיד השומה עמד בנטל המוטל עליו להוכיח כי מתקיימים התנאים לקיומה של עסקה מלאכותית לפי סעיף 86 לפקודה, ולכן אין להתיר את קיזוז ההפסדים בחברה.