מבחנים לקביעת תקופת התיישנות לתיקון דיווח למיסוי מקרקעין

רמי אריה, עו"ד רו"ח

סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין מאפשר תיקון דיווח למיסוי מקרקעין, בתוך ארבע שנים מהמועד שהדיווח אושר כשומה עצמית או מהמועד שהוצאה שומה לפי מיטב השפיטה. תקופת הדיון בהשגה או בערר לביהמ"ש אינה מרחיבה את התקופה לתיקון. סעיף 107 לחוק נותן סמכות למנהל להאריך תקופה זו, אך זאת, לפרשנות ביהמ"ש, רק במקרים חריגים ויוצאי דופן.

בעניין חברת שכון אזרחי (ו"ע 14742-09-16, שכון אזרחי בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין אזור מרכז, ניתן ביום 14.9.2018), דחה מנהל מיסוי מקרקעין בקשה לתיקון שומה אשר הגישה החברה לפי סעיף 85 לחוק, לגבי שומה בהסכם אשר נחתם בין הצדדים בשנת 2010 בגין שומה לפי מיטב שפיטה משנת 2007.

בשנת 2007 הוצאה לחברה שומה לפי מיטב השפיטה. על שומה זו, החברה הגישה השגה. בשנת 2008 התקבלה החלטה בהשגה, ובעקבות כך, הגישה החברה ערר על החלטת המנהל. במסגרת הערר, הושג בין הצדדים הסכם שומה, אשר נחתם בשנת 2010.

בשנת 2014, הגישה החברה בקשה לתיקון שומה לפי סעיף 85 לחוק.

המנהל דחה את הבקשה לתיקון השומה, והבהיר כי את התקופה בת ארבע השנים אשר במהלכה ניתן לבקש את תיקון השומה לפי סעיף 85 לחוק, יש למנות משנת 2007, המועד בו נערכה השומה לפי מיטב השפיטה. כך שחלה התיישנות.

עוד הבהיר המנהל, כי לשיטתו, לא ניתן להאריך את המועד הקבוע בסעיף 85 לחוק באמצעות סעיף 107 לחוק, וממילא לא הובאה כל סיבה מספקת לכך שהבקשה לא הוגשה בתוך פרק הזמן של ארבע השנים הקבוע בחוק.

לטענת מנהל מיסוי מקרקעין, החברה מבקשת ליצור דין חדש יש מאין, לפיו הגשת השגה או ערר על שומה עוצרת את ספירת ארבע השנים לפי סעיף 85 לחוק, וכל תיקון או שינוי בשומה מאריך שוב את תקופת ההתיישנות לארבע שנים החל ממועד השינוי.

סעיף 85 שונה במסגרת תיקון 70 לחוק. בנוסחו בתוקף מיום 31.3.2011 הוא קובע כדלקמן:

"המנהל רשאי, בין ביזמתו ובין לפי דרישת מי ששילם מס, לתקן שומה שנעשתה לפי סעיף 78(ב) או (ג) או לפי סעיף 82, תוך ארבע שנים מיום שאושרה כשומה עצמית או מיום שנקבעה שומה לפי מיטב השפיטה, לפי העניין".

ניתן ללמוד ממנו כי המחוקק אימץ את העמדה לפיה המועד בו אושרה השומה כשומה עצמית או היום שנקבעה השומה לפי מיטב השפיטה, הוא הרלוונטי למניין תחילת הארבע שנים לתיקון.

בית המשפט קבע כי, ההסדר בדבר תיקון שומה נועד, בעיקרו של דבר, למקרים אשר בהם הנסיבות הרלוונטיות לא התבררו עד תום בעת עריכת השומה לפי מיטב השפיטה, אלא התבררו רק לאחר מכן. אכן, המחוקק מצפה כי הנסיבות הרלוונטיות יתבררו כהלכתן ועד תומן בעת עריכת השומה, אך גם הוא ער לכך כי מטעמים אלו או אחרים, כמפורט בסעיף 85 לחוק, יכול ויסתבר כי הנסיבות לא התבררו כדבעי.

לפיכך, ועל מנת לשמור על עקרון סופיות השומה, מחד, ועל עקרון גביית מס אמת, מאידך, קבע המחוקק פרק זמן אשר בו ניתן להביא בחשבון את הנסיבות החדשות אשר התבררו רק לאחר מכן.

העובדה כי הוגשה השגה והוגש ערר, אינה מצדיקה לתת למי מהצדדים אורכה נוספת לגילוי נסיבות אשר לא התבררו בשלב הוצאת השומה. העובדות החדשות להן טוענת החברה, בהתבסס על מסמכים אשר איתרה, היו אמורות לעמוד בפני הצדדים בשלב השומה. הליכי ההשגה והערר בוודאי שלא מנעו בשום דרך מהחברה לאתר את המסמכים בפרק זמן של ארבע שנים.

לגבי הטענה כי ניתן להאריך את המועד הקבוע בסעיף 85 לחוק באמצעות סמכותו הכללית של המנהל על פי סעיף 107 לחוק לעניין הארכת מועדים. סוגיה זו שנויה במחלוקת בפסיקה. ביהמ"ש הפנה לעניין כספי (ע"א 7759/07, רות כספי נ' מנהל מס שבח מקרקעין נתניה, ניתן ביום 12.4.2010), בו נקבע כי כוחו של סעיף 107 להאריך את מועד ארבע השנים, רק ב-"נסיבות מיוחדות".

במקרה דנן, בית המשפט לא מצא כי התקיימו נסיבות חריגות אשר יצדיקו הגשת בקשה לתיקון שומה לאחר חלוף ארבע שנים, בפרט בהתחשב בכך שמדובר בשומה שהיא פרי הסכמה אשר הושגה בין הצדדים.

בית המשפט הבחין בין שני סוגים אפשריים של טעויות, בנסיבות בהן מדובר בשומה שבהסכם שהנישום מבקש את שינויה: הסוג האחד, טעות המתגלה בדיעבד אשר הנישום ידע או היה עליו לדעת עליה (או טעות שהיא פרי הטעייה מצד הנישום). הסוג השני, טעות המתגלה בדיעבד, אשר הנישום לא ידע ולא היה עליו לדעת עליה.

בנסיבות המקרה שלפנינו, בית המשפט קבע כי ממכלול הראיות עולה כי אין מדובר בטעות שלא הייתה באפשרות החברה לדעת עליה, שכן המסמכים עליה ביססה החברה את בקשתה לתיקון השומה בנוגע למועד הרכישה, הינם מסמכים אשר היו בחזקתה כל העת ולימים אותרו על ידיה, בעקבות בדיקות יזומות שביצעה.

החברה גם לא הוכיחה כי מועדי הרכישה אשר קיבלו ביטויים בהסכם עליו חתמו הצדדים, הינם טעות, ובוודאי לא הוכיחה כי מדובר בטעות ברורה ומובהקת. לפיכך, ערעור החברה נדחה.