התשובה לקביעת שווי רכב צמוד - תבוא רק בתיקון חקיקה

רמי אריה, עו"ד רו"ח

בפס"ד ארוך ומנומק, אך לדעתנו שגוי כפי שיובהר להלן, קבע בית המשפט המחוזי בנצרת, כי יומן רכב ידני או מערכת " save tax " שהותקנה ברכבים, אינם תחליף לקביעת שווי שימוש ברכב צמוד על ידי העובד. כמו בפסקי הדין הקודמים שניתנו בעניין זה בבית המשפט המחוזי בחיפה, גם הפעם בית המשפט לא מאפשר חישוב ספציפי של שווי טובת ההנאה לעובד מהרכב הצמוד. זאת, למרות העיוות הקשה אשר נוצר לפי השווי בתקנות המס במקרים מסוימים. כגון: כאשר מדובר בכלי רכב ישנים, או רכבי טנדר יקרים שניתנו לעובד רק בשל צרכי המעביד. זאת כאשר בעבר כבר הייתה ביקורת שיפוטית בבג"צ על קביעות כאלו של שר האוצר.

בעניין פלד – קליין (ע"מ 644-02-17, פלד קליין הנדסה אזרחית בע"מ נ' פקיד שומה עפולה, ניתן ביום 30.1.2018), הוציא פקיד השומה צווים אשר במסגרתם נקבע כי פלד-קליין לא זקפה שווי שימוש כנדרש בגין העמדת רכב צמוד לשימוש עובדיה. המחלוקת הייתה בשאלה האם הנוסחאות הקבועות בתקנות שווי שימוש ברכב בנוגע לחישוב טובת ההנאה של העובד הן בגדר הוראה מהותית או חזקה חלוטה או כזו הניתנת לסתירה. בנוסף, הצדדים היו חלוקים ביניהם בשאלה, האם ככל שעסקינן בחזקה הניתנת לסתירה, אזי ניתן לסתור אותה באמצעות מערכת " save tax " שהותקנה ברכבים והאם אכן עלה בידי פלד-קליין לסתור את החזקה האמורה.

בית המשפט קבע כי תקנות שווי שימוש קובעות כלל מהותי בנוגע לחישוב טובת ההנאה וכי לא ניתן לסתור את הכלל האמור ולהוכיח את טובת ההנאה בדרך אחרת. בעניין מיקוד (ע"מ 34518-01-15, ב.ד. מיקוד תקשורת ובטחון בע"מ נ' פקיד שומה חיפה), דן בית המשפט המחוזי בחיפה בשאלות דומות ואף זהות לשאלות העולות במסגרת הערעור. במקרה האמור נקבע, כי התקנות אינן מהוות חזקה הניתנת לסתירה וכי ככל שניתן היה לסתור את התקנות הרי שלא ניתן היה לעשות כן באמצעות מערכת " save tax " לאור הכשלים במערכת.  

סעיף 2(2)(ב) לפקודה קובע כי: "שר האוצר באישור ועדת הכספים של הכנסת, יקבע את שוויו של השימוש ברכב או ברדיו טלפון נייד שהועמד כאמור לרשות העובד". הנה כי כן, מלשון הפקודה עולה, כי שר האוצר יקבע את שוויו של השימוש ברכב צמוד. זאת, להבדיל מקביעה, כי שר האוצר ייקבע הנחיות לעניין אופן קביעת שוויו של השימוש האמור, או כי יקבע כיצד יחושב שווי השימוש במקרים בהם לא הוכח השווי בפועל. לשון הפקודה בעניין זה תומכת בטענה, כי מדובר בכלל מהותי ולא בחזקה אשר ניתנת לסתירה.

מלשון הוראת התקנות עולה, כי הן קובעות מהו שווי השימוש של רכב צמוד ולא מה יהיה שווי השימוש בנסיבות מסוימות. אין בלשון התקנות דבר המרמז על כך שמדובר בחזקה אשר חלה בנסיבות מסוימות בלבד וכי ההוראה האמורה חלה רק במקרה בו אין בידי הנישום להוכיח את שווי השימוש בפועל.

בית המשפט ציין כי לא שוכנע, כי ניתן לקבוע מבחנים מהימניים שניתן יהיה באמצעותם לבחון את טובת ההנאה הצומחת לכל עובד בעקבות העמדת רכב לטובתו על ידי מעסיקו, ובעיקר כי ניתן לעשות זאת בצורה יעילה ואמינה ובאופן שעלויות הבדיקה לא יהפכו את המס ללא יעיל.

מקובלת על בית המשפט טענת פקיד השומה, כי אין זה סביר, כי מערכת פקידי המס של רשות המסים תאלץ להתמודד עם היקף ביקורת כזה לגבי כלל העובדים שיש להם רכב צמוד, שמידי יום כל אחד מהם מבצע מספר נסיעות הן לצרכי העבודה והן באופן פרטי. לעניין זה ציין בית המשפט, כי כל הנעת הרכב על ידי העובד היא בבחינת נסיעה חדשה. יש להביא בחשבון את הקושי הרב הטמון בבחינת טובת ההנאה שצומחת לכל עובד, קיומם של דיווחים לא נכונים, שיקולים מערכתיים, היקף משאבים וכדומה.

בית המשפט לא קיבל את טענת פלד-קליין לפיה בנוגע לרכבי איגום לחישוב שווי השימוש הן חזקה הניתנת לסתירה. טענתה לפיה לא נזקף שווי שימוש לעובד אשר נטול רכב איגום לשימושו הפרטי במהלך היום אין בה בכדי ללמד, כי ההנחיות בנוגע לחישוב שווי שימוש הן חזקה הניתנת לסתירה. בעניין זה מדובר בעמדה, האם השימוש ברכב כזה מהווה טובת הנאה לעובד החייבת במס אם לאו ולא באופן חישוב שווי טובת ההנאה.

מהחומר אשר הוצג לפני בית המשפט ומהעדויות אשר נשמעו עולה כי במערכת " save tax " סיווג הנסיעות תלוי בהחלטת העובד ובהמשך בשאלה, האם המעסיק ערך בדיקה מקיפה של הנסיעות אשר סווגו על ידי העובד כנסיעות עסקיות והאם מצא לנכון לשנות את הסיווג אשר קבע העובד בנסיבות אלו, ברי, כי אין ממש בטענת פלד-קליין לפיה, המערכת אובייקטיבית לחלוטין, כל הסתמכות על יושרו של מישהו. אין מדובר במערכת אשר יכולה לקבוע באופן אוטומטי את סיווגה של הנסיעה לערוך ביקורת על הסיווג אשר קובע העובד.

באשר לרישום הנסיעות עם סיווגן אין הבדל בין שימוש בתוכנה לבין מצב בו העובדים מנהלים רישום ידני של נסיעותיהם. התוכנה אינה כוללת מנגנוני ביקורת עצמאיים והיא אינה עורכת ביקורת כלשהי על הנתונים.

לבסוף, קבע בית המשפט, כי ההנחיות בנוגע לחישוב שווי טובת ההנאה של עובד המקבל ממעבידו רכב לשימושו הפרטי הן כלל ואינן ניתנות לסתירה. קביעה זו עולה בקנה אחד עם לשון הוראות החוק הרלוונטיות ותכליתן. מתן אפשרות לסתור ההנחיות האמורות אינה עולה בקנה אחד עם התכלית שעמדה בבסיס ההנחיות.

בנוסף מצא בית המשפט, כי אף אם היה מדובר בחזקה הניתנת לסתירה הרי שזו לא נסתרה במקרה הנוכחי. כאמור, במסגרת פרשת אינטרבילדינג נקבע, כי יש לבחון את האפשרות לערוך מעקב מהימן והאם נערך מעקב כאמור. בית המשפט קבע כי מערכת " save tax " אינה מאפשרת מעקב כאמור וכי פלד-קליין לא ערכה מעקב הדוק אחר השימוש של עובדיה במערכת.

עוד נקבע כי לא עלה בידי פלד-קליין להוכיח כי היא לא התרשלה וכי בנסיבות האמורות אין להטיל עליה קנס אי ניכוי.

נציין כי הנימוק העיקרי שהעלה בית המשפט בעניין קביעת שר האוצר, יוצר מצג לפיו קביעתו של שר האוצר בעניין שווי טובת ההנאה ברכב צמוד, יכולה להיות שרירותית. זאת בעוד אין חולק כי לשר האוצר אכן ניתנה הסמכות לקבוע את שווי טובת ההנאה לעובד מהשימוש ברכב צמוד לפי סעיף 2(2) לפקודה. אולם, לא מדובר בסמכות שאינה נתונה לביקורת שיפוטית, אשר כבר הופעלה בעבר כנגד תקנות אשר קבע שר האוצר לפי סמכותו בפקודה בעניין קביעתו בסוגיית שווי סכום האש"ל שיש לראותו כטובת המעביד בלבד למרות שהוא ניתן לעובד (ראו בג"ץ 1878/09 לה"ב נ' רשות המסים, ניתן ביום 13.7.2011).