תיקוני שומות שומת שבח - בחלוף ארבע שנים

רמי אריה, עו"ד רו"ח

מוכר זכות במקרקעין אשר מגיש שומות מס שבח למיסוי מקרקעין, והן לא כוללות את הניכויים, ההוצאות, פריסת השבח, קיזוז ההפסדים שניתן להכיר בהן בחישוב השבח, וקיבל שומה זמנית או סופית ממיסוי מקרקעין, מנוע, ככלל, מלהגיש דו"ח מתקן או השגה לתיקון השומה לאחר שחלפו ארבע שנים ממועד הוצאת השומה. לכן, חשוב להגיש שומה עצמית נכונה מלכתחילה ולבדוק היטב את השומות המתקבלות ממנהל מיסוי מקרקעין בגינה.

כך בעניין בובליל (ו"ע 40915-10-16, דליה ליהיא בובליל  נ' מס שבח תל אביב 1, ניתן ביום 15.1.2018), נדחתה בקשה לתקן את שומת מס השבח ולהפחית ממנה הוצאות שדווחו בשומה העצמית, מכיוון שהבקשה לתיקון הוגשה לאחר שש שנים ממועד הוצאת השומה. בית המשפט דחה את הטענה כי השומה שהוצאה על ידי מנהל מיסוי מקרקעין הייתה "שומה זמנית" ולא סופית, ולכן לא הייתה חובה להגיש השגה בגינה, וכן סרב לאפשר להאריך את המועד הקבוע בסעיף 85 לחוק, לפי הסמכות שבסעיף 107 לחוק. 

מנהל מיסוי מקרקעין ערך לבובליל שומה תחת הכותרת "הודעת שומה זמנית לפי סעיף 78(ב)(1) לחוק מיסוי מקרקעין". השומה כללה הגדלה של שווי המכירה שדווח על ידי בובליל מסך 5,763,000 ₪, לסך של 5,892,225 ₪. פער זה נבע מהיטל השבחה שהקונה לקח על עצמו, והוסף ע"י מנהל מיסוי מקרקעין לשווי המכירה.

מנהל מיסוי מקרקעין גם לא הכיר בחלק מהניכויים שדרשה בובליל, והקטין את ההפסד שדווח בעסקה מסך של 1,111,283 ₪, לסך של 503,851 ₪ (שכולו שבח אינפלציוני פטור ממס).

בובליל טענה כי היות שבשומת מס השבח נאמר כי המדובר בהודעת שומה זמנית בהתאם לסעיף 78(ב)(1) לחוק, הרי לא מדובר בשומה ברת השגה וכי מנהל מיסוי מקרקעין קיבל למעשה את השומה העצמית ובשגגה (טעות סופר) לא שידר את כולה אלא רק את חלקה ואף הוציא אישור מס שבח לרשם המקרקעין. מכך ניתן היה להבין כי מס שבח קיבל את השומה העצמית.

לחילופין, טענה בובליל, כי השומה נותרה זמנית וממילא ניתן לתקנה כל עוד אינה סופית. לחילופי חילופין, טענה כי ניתן לעשות שימוש בסמכות הקנויה בסעיף 107 לחוק, לצורך הארכת המועד הקבוע בסעיף 85 לחוק, לאור פסקי הדין של בית המשפט העליון בעניין משה חכמי ובעניין רות כספי.

בית המשפט קבע כי ניתן להגיש בקשה לתיקון שומה שהוצאה על ידי מנהל מיסוי מקרקעין, ואולם זאת יש לעשות במסגרת המועדים הקבועים בחוק ובעניין זה, עד ארבע שנים ממועד השומה האחרונה לפי סעיף 85 לחוק.

בית המשפט קבע כי הסמכות שיש למנהל, מכח סעיף 107 לחוק, להאריך את תקופת 4 השנים הקבועה בסעיף 85 לחוק לתיקון השומה, שמורה רק למקרים חריגים ומיוחדים המצדיקים זאת. כאשר המדובר בטעות בתום לב ומנהל מיסוי מקרקעין השתכנע שאכן יש "סיבה מספקת" להארכת המועד (ראה ו"ע 9451-10-16 מיטל אביב רייך ואח' נ' מנהל מס שבח תל אביב) .

בענייננו, בובליל לא הרימה את נטל ההוכחה כי מדובר בטעות בתום לב מצידה וכי מדובר במקרה חריג ומיוחד אשר מהווה "סיבה מספקת" לתיקון השומה בחלוף שנתיים מתום תקופת ההתיישנות של 4 שנים.

בנוסף, סעיף 48ב לחוק קובע כי "על החייב במס על פי חוק זה לכלול את השבח כפי שנקבע בשומה, בהשגה, בערר או בערעור, לפי העניין, בדו"ח שהוא מגיש על פי סעיף 131 לפקודת מס הכנסה" סעיף קטן (1) ממשיך וקובע ..."המציא המוכר אישור מפקיד השומה שלפיו יש להפחית מסכום השבח סכום כל שהוא בשל קיזוז הפסדים" כך של על פי סעיף 48ב' לחוק, נישום המגיש דוח לפקיד השומה לפי סעיף 131 לפקודת מס הכנסה, חייב לכלול בדוח גם את השבח כפי שנקבע לו בשומת מס שבח וכו' (ראה גם סעיף 131(5א) לפקודה) .

סביר להניח, כי אם בובליל הייתה כוללת בדוח שהוגש לפקיד השומה לפי סעיף 131 לפקודה את הפסד ההון בגין מכירת הדירה בשנת 2010, היה פקיד השומה בודק ומברר פשר הפסד ההון לאור העובדה שבמרשמי מס השבח אין הפסד הון בגין מכירה זו וספק אם היה מאשר את הפסד ההון.

אין המדובר באישור טכני של פקיד השומה אלא באישור מהותי, היות וגם אם נניח שאכן נוצר לבובליל, כטענתה, הפסד הון ממכירת הדירה בשנת 2010, הרי שיתכן שהיא ניצלה הפסד זה לצורך קיזוז רווחי הון ממכירת נכסי הון אחרים בשנים מאוחרות יותר (כגון: ממכירת מניות, רווחי הון בשוק ההון וכיוצ"ב). לפיכך ללא אישור פקיד השומה על קיום הפסד הון לקיזוז בשנת 2016 אין סמכות למנהל מיסוי מקרקעין לקזז את הפסד ההון לו טוענת בובליל.

לסיכום, חשוב לבדוק התאמה בין השומה העצמית שהוגשה, לבין הודעות השומה המוצאות על ידי מנהל מיסוי מקרקעין ולהשיג אליהן או לבקש לתקנן בהקדם ולא יאוחר מתום ארבע שנים. יש לשים לב גם לחובת הדיווח על הכנסה או הפסד מעסקת מקרקעין למס הכנסה, כדי לאפשר בחינה מחדש של השומה והכרה בהפסד לקיזוז מעסקאות הוניות אחרות של הנישום. שימו לב כי בית המשפט גם אינו פוסל על הסף תיקון שומות לאחר ארבע שנים, תוך שימוש בסמכות לפי סעיף 107 לחוק, אולם שומר סמכות זו למקרים מהותיים בלבד.