מכירת זכות תחרות על ידי בעל מניות לחברה בבעלותו

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

יחיד מקבל תמורה בגין התחייבותו לאי תחרות בחברה בבעלותו. האם מדובר בזכות הונית החייבת במס רווח הון (20%) או בשיעור המס החל על משיכת דיבידנד מחברה (25%), לפי שיעורי המס שהיו בשנת 2011.

סוגיה זו נדונה בבית המשפט המחוזי תל-אביב, בעניין יונסיאן ( ע"מ 34087-12-15, דניאל יונסיאן נ' פקיד השומה תל אביב 1, ניתן ביום 10.07.2017) , לגבי תמורה שהתקבלה אצל יחיד שהתחייב כלפי חברה אשר בבעלותו המלאה, לא להתחרות בעסקה של חברה אחרת, בתחום מתן שרותי ייעוץ, לתקופה בת ארבע שנים שלאחר סיום ההתקשרות.

יונסיאן הוא רו"ח בהשכלתו ובעל מומחיות בתחום התמריצים והייעוץ הכלכלי. בשנת 2004 כרתה חברה אשר בבעלותו המשותפת, הסכם עם משרד רואי-חשבון דלויט-דויטש, בין היתר למתן שירותי הקמה, ניהול ופיתוח מחלקת התמריצים במשרד. על-פי ההסכם דנן, דלויט התחייבה, בין היתר, לבצע תשלומים לתקופה בת ארבע שנים שלאחר סיום תקופת ההתקשרות בכפוף לאי תחרות מצד החברה בתחום התמריצים.

בשנת 2007 החברה סיימה את פעילותה העסקית, ובמקומה המשיכה ההתקשרות עם חברה אחרת המוגדרת כחברה משפחתית לצרכי מס והמוחזקת במלואה על ידי יונסיאן, אשר המשיכה לקבל את ההכנסות בגין המשך שירותי ניהול מחלקת התמריצים.

בשנת 2010 נסתיימה תקופת ההתקשרות על פי ההסכם דנן והתגבשה הזכאות לקבלת התשלומים מדלויט בגין אי התחרות לתקופה שלאחר סיום ההתקשרות לשנים 2011 ועד 2014, זאת אע"פ שיונסיאן המשיך לספק שירותים לדלויט גם לאחר מועד סיום ההתקשרות. נכון למועד מתן פסק הדין דלויט שילמה בגין השנים 2011 ועד 2013 סך של 3 מיליון ₪, כאשר הסכום עבור שנת 2014 שנוי במחלוקת.

יונסיאן ערך הסכם מקביל למכירת זכות אי התחרות לחברה שבבעלותו בסך זהה של 3 מיליון ₪, וטען כי מדובר בהכנסה הונית החייבת בשיעור מס מופחת של 20% (כשיעור מס רווח הון בשנת הערעור), וכי החברה שבבעלותו זכאית לנכות את התשלום כהוצאה בייצור הכנסה בפריסה על פני תקופת אי תחרות שנקבעה לארבע שנים.

פקיד השומה טען כי יש לחייב את התמורה שנתקבלה ע"פ ההסכם המקביל כדיבידנד בשיעור מס של 25% בידי יונסיאן, בהתאם למהות האמיתית של התמורה. לכן, אין להתיר את הסכום כהוצאה בחברה. לחילופין, טען פקיד השומה כי מדובר בהכנסת עבודה בידי יונסיאן בשיעור מס שולי של 45% תוך התרת הוצאת שכר העבודה בחברה שבבעלותו.  

בית המשפט קבע כי אין מחלוקת באשר לתכלית ההתקשרות בהסכם השירותים של החברה  שבבעלות יונסיאן עם דלויט, אשר הייתה מתן שרותי ייעוץ בתחום התמריצים על ידי יונסיאן באופן אישי לאורך כל תקופת ההתקשרות, המבוססת כולה על כישוריו המקצועיים האישיים. לפיכך ליונסיאן הייתה התחייבות אישית לא להתחרות במשרד דלויט. לאור האמור, אין מקום לטענת יונסיאן לכך שנדרש הסכם אי תחרות בינו לבין החברה שבבעלותו, על מנת שזו תוכל לעמוד בהתחייבותה כלפי דלויט. על כן, יונסיאן לא יכול היה למכור לחברה שבבעלותו את זכות התחרות שלו במשרד דלויט במסגרת הסכם אי תחרות.

עוד נקבע כי כאשר מדובר במתן שירותים האישיים, החברה היא למעשה תאגיד מלאכותי, אשר אינה יכולה לתת שירותים אישיים משל עצמה, באשר היא פועלת באמצעות האורגנים. יונסיאן היה המנהל והדירקטור היחיד של החברה, ובהתאם למעמדו הוא חב כלפיה בחובת נאמנות ועליו להעדיף את טובתה על פני האינטרס האישי שלו.

מימוש זכות התחרות של יונסיאן כנגד דלויט אינו עולה בקנה אחד עם חובת הנאמנות של יונסיאן כדירקטור בחברה שבבעלותו ולכן אינה סבירה, שכן היא תמנע מהחברה לקבל תשלומים בהתאם להסכם עם דלויט. לכן יש לראות את יונסיאן כמי שהיה מנוע מלהתחרות בדלויט.

באשר לטענה כי תניית אי התחרות בתחום התמריצים למשך ארבע שנים, שוללת מיונסיאן את האפשרות לחזור ולעסוק בתחום זה בעתיד כך שהיא מהווה פגיעה במשלח ידו עד כדי גדיעת מקור הכנסתו לצמיתות, נקבע כי לא הונחה תשתית ראייתית מספקת להוכחת הטענה.

נציין, כי פסק הדין תואם את המצב החוקתי החל לגבי חברות ארנק לפי סעיף 62א (2) לפקודת מס הכנסה, כנוסחו בעקבות חוק ההתייעלות לשנים 2017 ו- 2018 בתחולה מיום 1.1.2017. אולם, דווקא המסקנה כי בפועל מדובר בזכות אישית של בעל המניות, מעלה כי תמורה המתקבלת בגין מכר זכות הרלבנטית לשירותים שניתנו - היא הכנסה הונית של בעל המניות וממילא חייבת רק במס רווח הון.

נזכיר, כי לפי הפסיקה האחרונה בעניין מיסוי מכר התחייבות לאי תחרות, נקבע כי מדובר בזכות שהתמורה בגינה היא פירותית ולא הונית (ע"א 5083/1, פקיד שומה נ' יוסף ברנע, ניתן ביום 10.8.2016).