תקופת ההתיישנות לעניין שומות ולעניין כפל מס וקנס במע"מ

רמי אריה, עו"ד ורו"ח   חנן כהן, עו"ד

למנהל מע"מ יש סמכות להוציא לעוסק שומה לפי מיטב השפיטה בתוך חמש שנים מהמועד שבו הוגש הדוח התקופתי. אולם, מסתבר שהסמכות להוצאה שומת כפל מס וקנסות היא בעצם לא מוגבלת בזמן – מדובר בתוצאה לא סבירה במבחן הצדק.

סעיף 77(ב) לחוק מע"מ קובע כי: "השומה תהיה בתוך חמש שנים לאחר הגשת הדו"ח"   במקרה של הרשעה בעבירה פלילית מוארך המועד להוצאת השומה ל – 10 שנים.

בהתאם לשיקול דעתו, רשאי המנהל, אלא אם הוא סבור שהעוסק לא היה מודע לכך שהחשבונית אינה כדין, להטיל על העוסק גם חבות נוספת בסכום של כפל המס שקוזז שלא כדין. זאת לפי סעיף 50(א1) לחוק, הקובע כי: " עוסק שניכה מס תשומות הכלול בחשבונית שהוצאה שלא כדין, רשאי המנהל להטיל עליו כפל המס המצוין בחשבונית או המשתמע ממנה, אלא אם הוכיח להנחת דעתו של המנהל כי לא ידע שהחשבונית הוצאה שלא כדין".

בעניין טינה, (ע"מ 35324-10-15,א.ש. טינה חברה לבניין בע"מ נ' רשות המיסים, ניתן ביום 6.6.2017), ערערה טינה על חיובה בכפל מס תשומות וכן על פסילת ספריה והטלת קנס בגין אי ניהול ספרים כדין.

טינה טענה, כי כל החשבוניות בהן מדובר הוצאו כדין, כנגד תשלום בגין עבודה שבוצעה בפועל על ידי קבלני משנה, או בגין פועלים שסופקו לה. טינה טענה לחלופין שככל ויימצא שהחשבוניות הוצאו שלא כדין, בשל פגם הקשור לקבלניות המשנה שלה, הרי לא ידעה ולא הייתה יכולה לדעת על כך.

בנוסף טענה טינה, כי חלה התיישנות לגבי החלטות המנהל הן לעניין כפל המס והן לעניין הקנס, מאחר וחלפו למעלה מחמש שנים, מתום התקופה אליה מתייחסות ההחלטות ועד למועד בו  שומה לפי מיטב השפיטה.

בית המשפט דחה את טענת טינה בעניין ההתיישנות, לאור ההלכה הפסוקה לפיה סמכות המנהל לחייב עוסק בכפל מס, הינה סמכות נפרדת מסמכותו לערוך שומה לפי מיטב השפיטה ומשום כך אינה כפופה להוראות סעיף 77 לחוק.

בית המשפט הפנה אל ההלכה בפסד זאב שרון (ע"א 3886/12 זאב שרון קבלנות ועפר בע"מ נ' מנהל מע"מ מיום 26.8.2014) "..הסמכות לערוך שומה על-פי מיטב השפיטה הינה סמכות שונה ונפרדת מסמכויותיו של המשיב להטיל כפל מס ולהשית קנס מנהלי...במסגרת המנגנון הקבוע בסעיף 50(א)1 לחוק, יש לערוך חישוב של המס, אשר העוסק היה צריך לשלם אם לא היה מנכה את מס התשומות שניכה שלא כדין, על מנת לקבוע את גובה כפל המס...מדובר במנגנון פנימי המוסדר בסעיף 50(א)1 לחוק....כלל ההתיישנות של חמש שנים, התוחם את התקופה לעריכת שומה לפי מיטב השפיטה (ומוסדר בסעיף 77(ב) לחוק) עוצב על רקע תכליותיה של סמכות זו, ואין כל היגיון להפעילו בנוגע לסמכויות אחרות שבחוק מע"מ אשר להן תכליות שונות או נוספות..."

לעניין הפעלת סמכות המנהל להטיל על עוסק "כפל מס" וקנס מנהלי, בגין ניכוי תשומות בגין חשבוניות שהוצאו שלא כדין, יש לבחון את הידיעה הסובייקטיבית של העוסק. האם ידע שהחשבוניות הוצאו שלא כדין או לפחות היה עליו לדעת זאת ועצם עיניו מדעת. יש לבחון את התנהגות העוסק ואם היו נסיבות חשודות שהוא נמנע מלברר אותן. כאשר מדובר בחשבוניות שהוצאו שלא כדין, על העוסק לשכנע, כי נקט בפעולות שלממש, כדי להסיר את החשדות ולוודא תקינות החשבוניות (ע"א 3886/12 ס.45 לפסה"ד).

בית המשפט פסק, כי התשתית הראייתית עליה נסמכות החלטות מנהל מע"מ  תומכות במסקנה, כי החשבוניות שבמחלוקת הוצאו שלא כדין, והפרטים שנכללו בהן, לרבות סכום התשלום וטיב השירות או העבודה שבגינן הוצאה לכאורה, אינם נכונים.

נציין, כי במקרים רבים בהם משרדנו טיפל בסוגיית כפל המס והידיעה הסובייקטיבית של העוסק, הסתבר כי הנסיבות העלו כי לעוסק לא הייתה יכולה להיות ידיעה על אופן הוצאה החשבוניות ולפיכך אין כל מקום להטיל עליו חבות בסכום כפל המס. זאת במיוחד לאחר שפעמים רבות עולה כי עדויות הצדדים האחרים שניתנו בהליכי החקירה במע"מ מטעות ואינן מדויקות בלשון המעטה.