אין החזר מע"מ ברכישת נכס מעורב חקלאי ופרטי

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

כאשר מוכרים נכס עסקי מבקש מנהל מע"מ לגבות מע"מ מהתמורה מהמכירה, אך כאשר קונים נכס עסקי לא תמיד מסכים מנהל מע"מ לתת החזר של מס התשומות ששולם ברכישה. בשני המקרים עולה הטענה כי היה שימוש מעורב פרטי ועסקי בנכס. לדעתנו, פועל יוצא מפסיקה זו הוא: כי גם מכירה של נכס מסחרי אשר נבעו ממנו למוכרים הכנסות משכירות בלבד או הכנסות עסקיות זניחות, אינה חייבת במע"מ.

בעניין אלול (ע"מ 2210-11-14 אלול ואח' נגד מע"מ ומס קניה חיפה, ניתן ביום 3.11.2016) נדון ערעור על החלטת מנהל מע"מ לא להתיר קיזוז של מס תשומות שנדרש בשל רכישת נחלה בכפר חסידים.

עמדת מנהל מע"מ כי מיום רכישת הנחלה, בדצמבר 2004, ועד להוצאת שומת התשומות בסוף חודש מאי 2009, לא הייתה פעילות עסקית בנחלה ולא הוגשו דוחות למע"מ או למס הכנסה.

מנגד, אלול טענו כי הנחלה שנרכשה היא "משק חקלאי" והיא משמשת לעסקאות חייבות במע"מ, ההכנסות דווחו למנהל מע"מ ומס העסקאות הועבר, ועל כן יש להתיר את ניכוי מס התשומות בגין רכישתה.

בהמ"ש קבע, כי לא די בהשכרת השטחים החקלאיים לאחרים תמורת דמי שכירות זניחים בגינם שולם מע"מ. השכרה אינה מהווה עילה להתיר קיזוז מס התשומות בשל היות ההשכרה "עסקה החייבת במס".

לא מדובר בעסק של משק חקלאי, אלא בהשכרת הנכס, לרבות לצורך השכרת סוסים, שהיא הכנסה פסיבית ולא במהלך עסק.

לצורך בחינת זכאותם של אלול לנכות את מס התשומות בגין רכישת הנחלה, יש לקבוע, על סמך הראיות שהובאו על ידם, האם עמדו בנטל הראיה המוטל עליהם להוכיח כי התשומות שימשו "לצרכי עסקם או לשימוש בעסקם".

ההגדרה המרחיבה של המונח "עסק" בסעיף 1 לחוק מע"מ הקובעת כי עסק הוא לרבות מקצוע ומשלח יד". ההגדרות למונחים "עוסק" ו- "עסקה" נסמכות על הגדרה זו והינן מרחיבות גם כן (ראו: ע"א 111/83 אלמור לניהול ונאמנות בע"מ נגד מנהל מע"מ).

ההלכה הפסוקה קובעת, כי יש לפרש את המונח "עסק" לפי מובנו הרגיל ומקובל ולתת למונח משמעות כלכלית (ראו: ע"א 569/83 מנהל מס ערך מוסף נ' אביגדור מושב עובדים).

בענייננו, בחינת עובדות המקרה על פי המבחנים שפותחו בפסיקה, מובילה למסקנה הברורה כי אלול לא קיימו פעילות עסקית של משק חקלאי בקרקעות החקלאיות, בגינן נדרש בניכוי מס התשומות.

ויודגש, כי החזקת נכס כשלעצמה, גם אם היא נועדה על מנת להפיק רווח, אינה עולה כדי פעילות "עסקית". הכרה בקיומה של פעילות עסקית מצריכה הבאת ראיות בדבר קיומה של פעילות אקטיבית ואין די בפעילות פסיבית מצומצמת ובלתי מתמשכת (ראו: ע"ש 256/96 חיפה זמין בע"מ נגד מנהל מע"מ).

מדבריו של אלול עולה כי רכישת הנחלה נעשתה, בראש ובראשונה, לצורך מטרה פרטית של מגורים, וכי מטרת הקמת משק החקלאי הייתה שולית וזניחה, ומכל מקום, לא התקיימה בקרקעות החקלאיות פעילות ממשית כלשהיא.

די בעצם העובדה, כי בסופו של יום לא הוקם משק חקלאי, ואף לא נעשה כל מאמץ להקמת משק חקלאי, בכדי שלא תקום לאלול זכאות לניכוי מס התשומות בגין רכישת השטחים החקלאיים בנחלה.

במישור מס הכנסה, כעולה מדו"חות אלול לשנות המס 2005-2008, לא נראה כי טרחו לדווח על הכנסה כלשהיא מ"עסק". אלול דיווחו על עצמם כ"שכירים" והצהירו רק על משכורותיהם ממשכורת. אלול לא הצהירו על הכנסה נוספת כלשהיא. כך גם במישור מע"מ אלול לא הגישו דוחות תקופתיים למע"מ. עמדתו של מר פאר, כפי שהובאה בתעודת עובד ציבור, מטעם מנהל מע"מ, הינה כי אדם הרוכש מקרקעין שבאופיים הינם לשימוש בעסק רשאי להירשם כ"עוסק", אך ורק אם עומד בקריטריונים הקבועים לכך בדין. לפי סעיף 38(א) לחוק מע"מ, רק עוסק זכאי לנכות מס תשומות, בכפוף כל התנאים שבדין.

תימוכין נמצא גם בהוראת פרשנות 4/93 מיום 20.4.1993, העוסקת ב"מע"מ של קרקע חקלאית- שינוי יעד", פרק ב' להוראות הפרשנות הנ"ל שכותרתו "קרקע חקלאית בבעלות אדם שאיננו מעבד בעצמו את הקרקע".

לסיכום, משהובהר כי אלול לא עסקו בחקלאות ולא קיימו פעילות עסקית במקרקעין, הרי שאין הם זכאים להירשם כעוסקים גם על פי הוראת הפרשנות, או לנכות את מס התשומות בגין הרכישה.

לדעתנו, פועל יוצא מפסיקה זו הוא: כי גם מכירה של נכס מסחרי אשר נבעו ממנו למוכרים הכנסות משכירות בלבד או הכנסות עסקיות זניחות, אינה חייבת במע"מ.

הבהרות נוספות לעניין החזרי מס תשומות ברכישת נכס מסחרי – ראה פרק 20 לספר הוצאות מוכרות למס מהדורת 2016. להזמנת הספר – הקש כאן.