פיצול נחלה במושב תוך תשלום דמי חכירה לרמ"י חייב במס רכישה

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

תשלום לרשות מקרקעי ישראל, לשם פיצול נחלה במושב והפרדת מגרש למגורים מהווה עסקה לרכישת זכות במקרקעין החייבת בתשלום מס רכישה. כך פסק בית המשפט בעניין חפר גרטן (ו"ע 43535-08-14 חפר גרטן נגד מנהל מיסוי מקרקעין חיפה, ניתן ביום 17.8.2016), אשר עסק בשלושה עררים בסוגיה זו.

דורין, בת להורים בעלי זכויות בני רשות בנחלה במושב היוגב. בשנת 2011 החליטו ההורים להעביר אליה חלק מהנחלה הכולל מגרש בשטח של כ- 500 מ"ר ועליו בית מגורים.

עם קבלת אישור העסקה נחתם בין דורין לבין רמ"י הסכם חכירה ולפיו התחייבה דורין לשלם לרמ"י דמי חכירה מהוונים בסך של 359,198.56 ₪.

דורין, טענה כי אין לחייבה במס רכישה בגין התשלום לרמ"י שכן לא מדובר ברכישת זכויות אלא בהעברת זכויות ללא תמורה מההורים אליה ואילו התשלום לרמ"י נועד להסדרת העברה זו בלבד.

פיצול נחלה

עניינו של ההליך הנוכחי הוא בזכויות בעלי נחלות במושבים. במרבית המושבים, כמו גם המושבים יוגב ונהלל שהם מושא דיוננו, הבעלות במקרקעין היא של רשות מקרקעי ישראל.

"משטר הנחלות" התבסס על העקרונות כגון: הקרקע תוחכר ותישאר בבעלות המדינה ולא תימכר, גודל הנחלה הוא מוגדר לכל יישוב ומשתנה מעת לעת על פי החלטות מועצת מקרקעי ישראל, גודל הנחלה נקבע על מנת לשמש יחידה משקית כלכלית אחת שיכולה לפרנס את משפחת החקלאי וכו'.

בעניין צאן (ע"א 4547/13 מינהל מקרקעי ישראל נ' מפעלי צאן ישראליים בע"מ, 19.11.2013) קבע בית המשפט העליון, כי:

"החכרה של "נחלות" היא "עסקת חבילה". היא כורכת בחובה מגבלות שונות ובהן חובת מגורים בנחלה עצמה, איסור על פיצול הנחלה ואיסור על העברתה בירושה ליותר מ"בן ממשיך" אחד".

מבלי להתעכב על כל ההסדרים שנקבעו בהחלטות השונות בדבר פיצול נחלה והפרדת מגרש למגורים, יודגש כי לפני כל פיצול כאמור נדרשת הסכמה של רמ"י. הסכמה זו מותנית בתשלום ובחתימה על הסכם חכירה מהוון של המגרש. חתימה שכזו מותנית בתשלום דמי חכירה מהוונים על ידי החוכר.

דורין טענה כי יש לבחון את המהות הכלכלית של העסקה. לטענתה, מדובר בעסקה פשוטה של העברת זכויות בבית מגורים ובמגרש עליו היה בנוי, מהורים לילדם. זוהי העסקה היחידה שנכרתה. תשלום דמי החכירה המהוונים למנהל אינו אלא הקדמה של תשלום דמי החכירה השנתיים ואינו מהווה עסקה נפרדת.

עסקת חכירה

סעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין מגדיר מהי זכות במקרקעין שמכירתה עשויה להתחייב במס שבח ורכישתה במס רכישה: "זכות במקרקעין - חכירה לתקופה העולה על עשרים וחמש שנים, בין שבדין ובין שביושר, לרבות הרשאה להשתמש במקרקעין, שניתן לראות בה מבחינת תכנה בעלות או חכירה לתקופה כאמור..".

כאשר אדם מתקשר לראשונה עם בעל מקרקעין בהסכם לחכירת המקרקעין לתקופה העולה על 25 שנים, מהווה התקשרות זאת עסקה לרכישת זכות במקרקעין ועל החוכר לשלם "מס רכישה".

להורי דורין ולבני הזוג רייס היו זכויות בנחלה של בני רשות בלבד. שינוי מעמדו של מחזיק בנחלה לחוכר לדורות, החתום על הסכם חכירה לתקופה של 49 שנים, כולל בחובו שינוי ממשי של היקף זכויותיו. לכן, חתימת הסכם החכירה החדש מהווה עסקה במקרקעין החייבת במס רכישה.

שווי העסקה יחושב בהתאם לחישוב דמי החכירה המהוונים שמשלם החוכר על פי הסכם החכירה החדש.

העברת הזכויות מההורים נעשתה למעשה בשני שלבים. שלב ראשון הוא העברה ללא תמורה לילדים. העברה זו כוללת בתוכה התחייבות לפעול לפיצול המגרשים. בהעברה זו הועברו לדורין והילה רק הזכויות שהיו להוריהן במגרשים ולמעשה, ההורים ויתרו על זכותם במגרשים והסכימו לפיצולם מהנחלה.

בשלב השני נערכו עסקאות נוספות בין הילדים לרמ"י. עסקאות אלו הן עסקאות לחכירת המגרש לתקופה של 49 שנים. הואיל ולגבי כל אחת מהן מדובר בעסקה לחכירה חדשה ישירות מרמ"י, יש לחייבן בתשלום מס הרכישה בגין עסקאות חכירה אלו.

אולם לגבי הערעור השלישי, מדובר ברוכש חיצוני אשר רכש זכויות בתמורה כספית. בהתאם להסכם הרכישה, התחייבו המוכרים לפעול לפיצול החלקה והפרדת המגרש. בהסכם נקבע כי העברת הזכויות לרוכש תיעשה רק לאחר פיצול המגרש.

מההסכמים עולה כי העסקה בין הקונה לרמ"י הייתה עסקה בה רוכשים זכויות חכירה במגרש, לאחר פיצולו והפרדתו מהנחלה, ולאחר שהמוכרים ישלמו את כל התשלומים, לרבות דמי החכירה המהוונים. לכן, התשלום של הקונה לרמ"י לפי ההסכם עם המוכרים אינו מהווה רכישת זכויות חדשה.