אופן חישוב מס הרכישה כשלאחד מבני הזוג דירה נוספת

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

מהי דרך החישוב הראויה של מס הרכישה בגין דירת מגורים שנרכשה על ידי בני-זוג נשואים, כאשר לאחד מהם יש כבר דירה נוספת ? נקבע, כי יש לגזור את שיעורי מס הרכישה, עבור כל אחד מבני הזוג, ממחירה המלא של הדירה.

בעניין ברייר (ע"א 4006/13 ברייר נגד מנהל מס שבח חדרה, ניתן ביום 1.8.2016), דן בית המשפט העליון בדרך החישוב הראויה של מס הרכישה בגין דירת מגורים, המושת על בני-זוג נשואים, כאשר לאחד מהם יש כבר דירה נוספת, וקבע כי במקרים כאלה יש לגזור את שיעורי מס הרכישה, עבור כל אחד מבני הזוג, ממחירה המלא של הדירה, לפי תקנה 2(2)(ב) לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה).

בני זוג ברייר, הנשואים זה לזו, רכשו בתאריך 8.5.2012 דירת מגורים והתחייבו לשלם בעבורה, לפי הסכם רכישה, סך של 3,000,000 ש"ח.

בבעלותו של בן הזוג, מצויה דירה נוספת, אשר נרכשה על ידיו, במימון הוריו, עוד טרם נישא לבת זוגתו. בני הזוג מעולם לא התגוררו יחד בדירתו של בן הזוג, ודמי השכירות בגינה אינם מועברים לחשבון הבנק המשותף שלהם. אשר על כן, אין מחלוקת בין הצדדים כי ביחס לרכישת הדירה, מושא ערעור זה, יש לראות את בת הזוג כרוכשת "דירה יחידה" ואת בן הזוג כרוכש דירת מגורים שאיננה יחידה.

מנהל מיסוי מקרקעין הוציא לבני הזוג שומה לפי סעיף 78 לחוק מיסוי מקרקעין, על פי תחשיב דו-שלבי.

בשלב הראשון, חושב מס הרכישה בגין מלוא סכום התמורה ששולמה בעבור הדירה (3,000,000 ש"ח), כאילו הייתה הדירה, דירתם היחידה של בני הזוג. אולם מאחר שרק בת הזוג זכאית ליהנות, בפועל, מההטבות הניתנות לרוכש דירה יחידה היא חויבה בתשלום מס בסך של 37,471 ש"ח (שהוא מחצית מסכום מס הרכישה המוטל על מלוא התמורה ששולמה בעבור הדירה, כ"דירה יחידה").

בשלב השני,  חושב מס הרכישה בגין מלוא סכום התמורה, כאילו הייתה הדירה "דירה נוספת", שאיננה מזכה את בעליה בהטבות. על פי חישוב זה, מס הרכישה הועמד על סך של 169,468 ש"ח, וחלקו של בן הזוג בו, כמי שנחשב כבעלים של מחצית הזכויות בדירה – הוערך בסך של 84,734 ש"ח.

ההלכה הנוהגת בהקשר זה, נקבעה בעניין פלם, לפיה הוראות סעיף 9 לחוק חלות, על פי לשונן ותכליתן, רק על רכישות שנעשו במהלך הנישואין, ולא על כאלה שקדמו להיווצרות התא המשפחתי. כתוצאה מכך, בן הזוג שאין בבעלותו דירה נוספת, ייחשב לרוכש "דירה יחידה" במשמעות סעיף 9 לחוק, ויהיה זכאי ליהנות משיעור מס רכישה מופחת.

בשונה מרכישת דירה שלמה, אשר לגביה סעיף 9 לחוק קובע במפורש כי מס הרכישה, שיוטל בגינה, ייקבע בהתאם לשווי הדירה, ההסדר הקבוע בתקנה 2(2)(ב) לתקנות מיסוי מקרקעין, ועוסק בשיעור המס החל במצבים של רכישת חלק מדירה, קובע כי כאשר מושא הרכישה הינו חלק מדירה בלבד, שיעור המס לא ייגזר משוויו של החלק הנרכש, אלא מסכום מס הרכישה שהיה על הרוכש לשלם, אילו הייתה הדירה נרכשת במלואה. כלומר, מס הרכישה משקף, במקרים אלה, את חלקו היחסי של הרוכש מתוך סך כל המס המוטל בגין רכישת הדירה בשלמותה.

במצבים בהם בני זוג רוכשים דירת מגורים, שעבור האחד מהם, היא מהווה "דירה נוספת" ועבור השני "דירה יחידה", כמשמעם בסעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין, הדין מורה שלא לראותם כ"רוכש אחד" לצורך חישוב ההטבה הניתנת לרוכש "דירה יחידה", אלא להתייחס לכל אחד מהם כאילו רכש, בנפרד, מחצית מן הדירה.