מוסד ציבורי וחברת בית

ניר הורנשטיין, עו"ד

חוק מיסוי מקרקעין כולל הטבות מס שונות ל – "מוסד ציבורי", המוגדר כמוסד שלא למטרת רווח הפועל למטרה ציבורית (חינוך, בריאות, מדע, דת ועוד), אשר קיבל אישור רשות המיסים למעמדו זה. סעיף 61(ב) לחוק מעניק פטור ממס שבח על מכירת זכות במקרקעין בידי מוסד ציבורי. הפטור עשוי להיות מלא או חלקי (כמפורט בחוק), בהתאם לשאלה האם המקרקעין שימשו את המוסד הציבורי במישרין לצורך מטרותיו, ואם כן – למשך כמה זמן.

לאחרונה, נדונה בפני בית המשפט העליון השאלה האם הפטור יחול בנסיבות בהן החזיק המוסד הציבורי בחברה המסווגת כחברת בית, והחברה היא שמכרה את הזכות במקרקעין. באותו עניין, אגודת "חיי שמעון", שהינה מוסד ציבורי, החזיקה ב – 60% ממניות חברת קע"ל. קע"ל היתה הבעלים של בניין ומכרה מספר יחידות בבניין. מאחר שהמדובר בחברת בית, יוחסה ההכנסה מהמכירה לקע"ל, וזו טענה כי הינה זכאית לפטור ממס לפי סעיף 61(ב) לחוק בהיותה מוסד ציבורי.

ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בתל אביב קיבלה את טענת קע"ל (ו"ע 25914-03-12 פסק דין מיום 09.03.2015) וקבעה כי הוראת הסעיף המתייחסת למכירה "בידי מוסד ציבורי" מתקיימת גם כאשר ההחזקה היא עקיפה, ונעשית באמצעות חברה.

 מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב ערער לבית המשפט העליון וביום 05.06.16 קיבל בית המשפט העליון את הערעור וקבע כי הפטור האמור לא יחול בנסיבות העניין (ע"א 5169/15). הנמקת בית המשפט העליון, בפסק דין שנכתב ע"י כב' השופט דנציגר, התבססה בעיקרה על פסיקה קודמת בעניין מומב, שניתנה בחודש ספטמבר 2015. על פי ניתוח זה, התהליך המשפטי במקרה של חברה שקופה (חברת בית או חברה משפחתית) הינו כדלהלן: ההכנסה נבחנת תחילה על פי הוראות חוק מיסוי מקרקעין, לרבות לעניין ניכויים ופטורים על פי החוק. היתרה מיוחסת לבעלי המניות לצורך שומת מס הכנסה, וזאת לצורך חישוב שיעורי המס וזיכויים ממנו, ולשם כך בלבד (סעיף 48ב(א) לחוק).

לפיכך, מרגע שההכנסה החייבת יצאה משערי חוק מיסוי מקרקעין ונכנסה לתחולת פקודת מס הכנסה לא ניתן לשוב ולהחיל פטורים ייחודיים על פי חוק מיסוי מקרקעין המוקנים לבעלי המניות. בנסיבות נשוא ענייננו, מאחר שהמכירה בוצעה ע"י חברה שאיננה בגדר מוסד ציבורי, לא חל הפטור לפי סעיף 61(ב), והכנסה חייבת זו, ללא הפטור, היא המועברת למוסד הציבורי.

מעניין לציין שהנמקת בית המשפט העליון אינה חולקת על מספר הנמקות חשובות של ועדת הערר, שפסק דינה נהפך. כך לדוגמה, מביע השופט דנציגר את דעתו באמרת אגב שאת המונח "בידי המוסד הציבורי" אכן ניתן לפרש גם כהחזקה בעקיפין, ולא רק במישרין. כמו כן, מציין השופט כי ייתכן שהתוצאה אליה הגיע מצמצמת יתר על המידה ופוגעת במוסד הציבורי. עם זאת, בית המשפט רואה עצמו כבול בהוראות הייחוס בין חוק מיסוי מקרקעין ופקודת מס הכנסה (סעיף 48ב(א)), ובפסיקה הקודמת בעניין מומב.

לאור פסק הדין, מוצע לשקול בעתיד דרכי פעולה חלופיות. דרך אחת, עשויה להיות מכירה של מניות החברה המחזיקה במקרקעין במקום מכירת המקרקעין עצמם: עמדת רשות המיסים בעבר היתה כי הפטור יוענק גם על מכירת זכות באיגוד, אם כי יהיה חלקי בלבד (מחצית), כשימוש שלא במישרין למטרות הציבוריות. אפשרות נוספת הראויה בהחלט לבחינה הינה פירוק החברה קודם למכירה, העברת המקרקעין אגב פירוק למוסד הציבורי, ומכירת המקרקעין בידי המוסד הציבורי עצמו.

הכותב הינו ממשרד אלתר עורכי דין.

האמור במאמר הינו על דעת הכותב בלבד, אינו משקף בהכרח את עמדת רשויות המס ואינו תחליף לייעוץ משפטי פרטני.