"העתקת הכנסה" או "שימוש בהכנסה" – מי בעל העסק ?

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

לא תמיד קל לאתר את בעל העסק, אשר אליו יש לייחס את ההכנסות הנובעות מהעסק, ובהתאם להטיל את החיוב במס ולגבות ממנו את המס.

בעניין בנלי (ע"א 732/15 בנלי טל נגד פקיד שומה, ניתן ביום 21.3.2016), קבע בית המשפט העליון כי לשם איתור הגורם החב במס בגין ההכנסות הנובעות מהעסק, יש לזהות את בעל השליטה בעסק.

נקודת המוצא היא כי בעל העסק הרשום, הוא החייב במס על הכנסות העסק. מקום בו בעל העסק הרשום, טוען, כי אינו חב במס כיוון שהעביר הכנסותיו לאחר, יש לבחון את מהות ההסבה הנטענת.
"העתקת" הכנסה המעבירה את השליטה בנכס ובהכנסה לאדם אחר, ככלל, תפטור את בעל העסק מחבות במס. לעומת זאת, "שימוש בהכנסה" באמצעות הסבתה לאחר, בעוד שהשליטה בהכנסה או בנכס המצמיח את ההכנסה נותרה בידי המסב, לא תפטור את בעל העסק מהחבות במס.

בשנת 2003 היה בנלי חייל משוחרר, ולטענתו, נרשם כבעל העסק, לבקשתו ובמקומו של אביו. במהלך השנים 2009-2004, בהן בנלי היה רשום כבעל העסק, דיווח העסק לרשויות המס על מחזור עסקי שנתי "אפס", או שלא נמסר כל דיווח. פקיד השומה בחן את התשלומים והניכויים במקור שבוצעו על ידי חברות וגופים מוסדיים לעסק, ולאחר שמצא כי לא דווחו הכנסות מהותיות בעסק באותן שנים, פסל את ספרי העסק והוציא צו לתוספת הכנסה לעסק לפי מיטב השפיטה לשנים 2009-2004.

בית משפט המחוזי בחן את הראיות שהובאו בפניו וקבע, כי בנלי לא היה מעורב באופן כלשהו בניהול העסק, שנפתח ונרשם על שמו לאחר שחרורו מהצבא, וכי עבד בשנים הרלוונטיות כשכיר בעבודות אחרות בתחום המסעדות. בעוד שהעסק התנהל מביתו של אביו דוד. נקבע, כי "למרות הרישום על שם בנלי ולמרות הראיות שפקיד השומה הפנה אליהן, כף הראיות הכללית והסתברותן מטה את הכף לכיוון גרסתו של בנלי", ולמעשה אבא שלו הוא בעל העסק, וככזה, החיוב במס חל עליו.

בית המשפט העליון, קיבל את ערעור פקיד השומה. ראשית, הטענה לפיה בנלי אינו בעל העסק עומדת בסתירה למצג שהציגו בפני רשויות המס והם מנועים מלטעון אחרת. שנית, גם אם יתקבלו הטענות לפיהן בנלי העביר את הכנסותיו מהעסק לאביו דוד וכי מעורבותו של בנלי בעסק התבטאה ברישומים ובדיווחים גרידא, עדיין היות והכנסות העסק נכנסו לחשבון הבנק על שמו, והוא היה מורשה החתימה בחשבון, הרי עולה כי הוא בעל הפירות הממשי מהעסק.

במקרה כזה, כך קובע בית המשפט העליון, הרשות נתונה בידי פקיד השומה, אם לגבות את המס מבעל העסק האמיתי המעלים הכנסות העסק, או מאיש הקש, ובלבד שאם פקיד השומה מוציא שומות חלופיות, הן לא יחולו במקביל ולא ייגבה מס כפול.

בעל עסק אינו חייב להיות מי שמפעיל את העסק בעצמו "ביגיעה אישית", וגם העברת הכנסה מהעסק לידי אחר, אין משמעה שהמעביר פטור ממס בגין אותה הכנסה.

בהחלט ייתכן גם מקרה של "ניכור הכנסה" או "העתקת הכנסה". כאשר הנישום מעתיק את מקור ההכנסה עצמו, לאחר. העתקה זו יכול שתעשה, למשל, באמצעות העברת בעלות בנכס על ידי מכירתו, או העברתו במתנה. "בשימוש בהכנסה מקור ההכנסה נותר בידי הנישום, אלא שאת הפירות המתקבלים ממנו הוא מעביר לאחרים, ואילו בניכור הכנסה הנישום עוקר מרשותו את מקור ההכנסה כך שלא ניתן ליחס לו את פירותיה". על ההבדלים בין "שימוש בהכנסה" לבין "עיתוק הכנסה" ועל מקורותיהם ראו בעניין הורוביץ (ע"פ 1182/99 הורביץ נ' מדינת ישראל).

העתקת הכנסה, באמצעות הסבת הנכס, מעבירה את השליטה בנכס ובהכנסה לידי הנסב, וככלל, תפטור את בעל העסק מחבות במס.

בעניין בנלי, חשבון הבנק שאליו הגיעו תקבולי העסק היה של בנלי, הייתה לו שליטה על החשבון וחשבוניות העסק נשאו את שמו. אין מדובר במצב של "עיתוק" הכנסות העסק מבנלי לאביו. אמנם, ההכנסות מהעסק, שזרמו לחשבון הבנק, הועברו על ידי בנלי לאביו, אך מבלי להעביר את מקור הנכס, כך שלפנינו "שימוש בהכנסה" ולא "העתקת הכנסה". עולה, כי פקיד השומה יוכל להוציא חיובי שומות הן לבנלי והן לאביו ובלבד שלא תהיה גביית כפל מס.