חובה לערוך השוואת הון בין הצהרות הון לפי היגיון וסבירות כלכלית

רמי אריה , עו"ד ורו"ח

לדין וחשבון על נכסים והתחייבויות אותו נדרש הנישום למלא על ידי פקיד השומה, המכונה גם בשם "הצהרת הון" יש משמעות רבה לעניין קביעת שומות לנישום. שכן, הכלל הוא, כי אם מתגלים הפרשי הון בין שתי הצהרות הון שהגיש הנישום יש לחייב אותו במס מלא בגין הפרשי הון אלו.

אלא, שאין הוראות ברורות בחוק או בתקנות או בכלל, כיצד יש לערוך את השוואת ההון בין הצהרות ההון, מה כוללות טבלאות הוצאות המחייה שלפיהן בונים את השוואת ההון, מה השימושים הרלבנטיים להשוואה (האם תשלום לביטוח לאומי נכלל?) ועוד שאלות שאין עליהם תשובות ברורות בנושא.

בכלל, האם לא הגיע הזמן להעלות את השאלה, האם עריכת הצהרת הון על בסיס עלות הרכישה ההיסטורית הנומינלית (לעיתים, לפי לירות ישראליות, או שקלים ישנים), כאשר השווי של אותם נכסים נכון להיום עולה לאין שיעור על העלות ההיסטורית, אינה מגוחכת ומייתרת כל ניסיון להשוואה ?

חלק משאלות אלו עלו בעניין שנהבה (ע"מ 1116-09 שנהבה נ' פקיד שומה כפר סבא, ניתן ביום 11.8.15) . בית המשפט הכריע בעד קבלת רוב ההסברים שנתן הנישום, וכנגד רוב טענות פקיד השומה. בין היתר, נקבע כי: ראשית, אין לקבוע באופן שרירותי הוצאות אחזקת בית וילדים, כאשר הורי הנישום הצהירו כי הם אשר שילמו הוצאות אלו. שנית, דמי ביטוח בריאות נכללים בלוח 5-6 ולכן אין להוסיפם כשימושים בהשוואת ההון ועוד.

פקיד שומה כפר סבא טען כי בבדיקת שתי הצהרות ההון האחרונות של שנהבה נמצא גידול הון בלתי מוסבר, בסך של 198,000 ₪. זאת, בהשוואת הון שערך פקיד השומה לתקופה שמיום 31.12.1999 ועד ליום  31.12.2005.

בית המשפט פתח בעניין "נטל ההוכחה " וחזר על הכללים הידועים, לפיהם כאשר הוכח גידול הון לכאורה, על הנישום מוטל נטל השכנוע להציג הסברים לגידול בהון באמצעות מסמכים וראיות אחרות. חובה כאמור, מוטלת על הנישום, גם כאשר ספרי החשבונות שלו לא נפסלו, מאחר שהפרשי הון, אינה מחלוקת השלובה בניהול פנקסים קבילים (ע"א 236/83 אריה ליברמן נ' פ"ש  ת"א 4).

ככל שעסקינן בנטילת הלוואות, קבלת מתנות ועזרה מקרובים וידידים כהסברים להפרשי הון המתגלים אצל נישומים, נטל זה כבד עוד יותר ועל הנישום להגיש ולהציג ראיות אובייקטיביות ומהימנות לצורך הוכחת טענתו (ראה עמ"ה 42/97 יואב נדב, עמ"ה 8058/04 אהרונשטם יואל).

שנהבה הגיש שתי הצהרות הון. הראשונה ליום 31.12.99, בה הצהיר על הון בסך 555,681 ₪. השנייה, 31.12.2005 בה הצהיר על הון בסך 927,938 ₪. פקיד שומה קיבל הסברים ל"גידול הון" בסך 754,000 ₪. במהלך המשפט הודה פקיד השומה כי כלל סכום כפול בסך של 33,000 ₪ בשימושים, כך שנותר "הפרש הון בלתי מוסבר", לגישתו בסך 198,000 ₪.

בית המשפט ניתח את המחלוקות בין הצדדים, אחת לאחת, וקיבל את עיקר טענות שנהבה, כדלהלן:

ביטוח לאומי:

לטענת שנהבה, תשלומים לביטוח לאומי בסך 62,000 ₪ כוללים בתוכם דמי בריאות בסך 16,506 ₪, סכום אשר נכלל בטבלאות המחיה 5 ו-6, ועל כן לטענתו יש להפחית מהפרשי ההון, להם טען פקיד השומה, את תשלום דמי הבריאות הנכללים בטבלאות המחיה.

בית המשפט קיבל את טענת שנהבה, כי בתוך הלוחות 5 ו-6 נכלל גם תשלום עבור דמי בריאות.

הפסד הון ממכירת המשאיות בסך 59,000 ₪

בתצהירה של הרכזת מטעם פקיד השומה, והן בטופס נימוקי השומה, לא נמצא הסבר לגבי הוספת השימוש "הפסדי הון" על 1/2 משאית בסך 59,000 ₪.

לטענת שנהבה במקרה דנן, יש לערוך את חישוב רווח ההון בהתאם לסעיף 88 לפקודה, כפי שעשתה יועצת המס מטעמו ולא כפי שטענה הגב' רנד במסגרת חקירתה.

בית המשפט לא קיבל את הסבריה של הרכזת, אשר נטענו לראשונה רק בסיכומי פקיד השומה ולא בנימוקי השומה מלכתחילה, וקבע, כי פקיד השומה לא הוכיח את סבירות החלטתו.

הוצאות בית והוצאות הילדים

לטענת שנהבה, פקיד השומה הוסיף באופן שרירותי, ומבלי לתת הסבר מינימלי, הוצאות בית בסך 1,000 ₪ לחודש, והוצאות טיפול בילדים בסך של 833 ₪ לחודש.

שנהבה העיד כי הוא ומשפחתו גרו אצל הוריו. לכן הוריו הם אלו שנשאו בהוצאות החזקת הבית ועוד בהוצאות רבות אחרות בכל השנים בהם גרו הוא ומשפחתו אצל הוריו.

לתמיכה בטענתו זו של שנהבה, הגיש שנהבה תצהיר נוטריוני של הוריו אשר נחתם ביום 2.3.2008, בו הצהירו הוריו של שנהבה כי במהלך כל התקופה שבה התגוררו שנהבה ובני משפחתו בביתם, הם שילמו את הוצאות הבית : ארנונה, חשמל, גז, מים וכבלים.

בית המשפט קבע, כי עדותו של שנהבה בעניין זה, כמו גם של העדים מטעמו, הייתה אמינה.

עוד טען שנהבה, כי גם המפקחת שישבה בשלב א' של השומה וגם הרכזת שישבה בשלב ב' של השומה, לא ביקרו במשק הוריו של שנהבה או בביתו של שנהבה, על מנת לנסות ולהתרשם באופן ישיר מאמיתות טענותיו של שנהבה באשר להוצאות המחיה שלו.

בית המשפט שוכנע, כי שנהבה הגיש לפקיד השומה את המסמכים אותם נדרש להגיש בהתאם לבקשתו של פקיד השומה. משהוגשו המסמכים, לא ברור מדוע החליטה הרכזת, להוסיף לשנהבה, שימושים נוספים בגובה 1,000 ₪ לחודש, ובסך כולל של 72,000 ₪ לכל התקופה, כאשר הוצגו לה מסמכים ספציפיים, המלמדים, מה היו הוצאות הבית של שנהבה. בית המשפט לא קיבל את טענת גב' רנד כי מצאה להוסיף לשנהבה שימושים על סמך ניסיונה האישי.

הוצאות חינוך הילדים

בית המשפט קבע, כי המפקח יכול להוסיף ללוחות 5+6 הוצאות ספציפיות כמו למשל הוצאות חינוך שבתוכן נכללות מעונות, גני ילדים ושכר לימוד.

שנהבה המציא אישור אשר ניתן על ידי המחלקה לשירותים חברתיים, אך מהאישור  לא ניתן היה ללמוד, מה היה גובה הסיוע שניתן לשנהבה, ולא מלמד מה היה פרק הזמן בו ניתן הסיוע.

אשתו של שנהבה עצמה אישרה בחקירתה כי הם נשאו בהוצאות גני הילדים.

אין חולק כי לשנהבה שלושה ילדים קטנים אשר נדרשים להוצאות חינוך. לאור מכלול הנסיבות האמורות, בית המשפט קבע, כי שנהבה לא עמד בנטל ההוכחה המוטל עליו להוכיח כי החלטת שנהבה לחייב אותו בתשלום של 60,000 ₪ עבור תקופה של 6 שנים היא אינה סבירה.

מקורות הכנסה- השכרת קראוון ומחסן שהוסב ליחידת דיור בסך של 85,715 ₪

לטענת שנהבה בשנים 2003-2005 הוא השכיר מחסן שהעמיד לרשותו אביו לצרכי עסקו שאותו הסב ליחידת דיור. בנוסף, השמיש שנהבה קרוואן ישן שהיה במשק הוריו וגם אותו הפך ליחידת דיור. לטענת שנהבה, הוא ציין את ההכנסות בזמן אמת בדוחותיו השנתיים שהוגשו מדי שנה.

שנהבה הציג מסמכים המלמדים כי הוא זה אשר השכיר את הקרוואן, חתם על החוזה והוא זה אשר הפקיד את כספי השכירות לחשבונו ואף הוציא קבלות בגין התשלומים. מכאן ששנהבה עמד בנטל המוגבר המוטל עליו להוכיח כי ההכנסות נכנסו אליו ולמשפחתו, למרות שהקרוואן היה בחצר בית ההורים.

לעומת זאת, בכל הנוגע לדמי שכירות, בגין המחסן הרי שבהסכמי השכירות המשכיר הוא אביו של שנהבה, והקבלות גם הוצאו על ידי אביו.

לסיכום

בית המשפט התערב בקביעות פקיד השומה וקבע כי לשנהבה יש גידול הון לא מוסבר בגובה של 15,238 ₪ בלבד, ומסך זה על שנהבה לשלם מס הכנסה.

ואנו שואלים האם יכול אדם סביר כל שהוא בישראל ובכלל, להציג את כל מקורות ההון שלו, כולל כל מתנה ועזרה שקיבל ממשפחתו ולהוכיח את כל השימושים שעשה בכספו, על פני שש שנים רצופות? הניתן לבסס חיובי מס על טבלאות מחייה המשקפות ממוצע כוללני, אשר לא ברור מה נכלל בהן?

ובקיצור, האם לא הגיע הזמן לבחון מחדש את הצורך ואת שיטת התחשוב של הפרשי הון לפי הצהרות הון, לפני שיוטלו חיובי מס נוספים שגויים רק בגלל שמדובר בשיטה עלומה!?