רכישת זכויות בשותפות לא תופחת כמו מוניטין

רמי אריה עו"ד ורו"ח

נראה שהניגוד בין פסיקת בתי המשפט המחוזיים לבין פסיקת בית המשפט העליון, בעניין מיסוי עסקאות הכוללות מכר מוניטין, ממשיך, כאשר ביהמ"ש המחוזיים נוטים לא לאשר עסקאות מוניטין ודווקא בית המשפט העליון מאשר מכר מוניטין ביד רחבה.

כך בעניין פרי אור (ע"מ 53269-12-11 פרי אור בע"מ נ' פשמ"ג, ניתן ביום 27.5.2015). נקבע, כי רכישת פעילות וזכויות בשותפות אינן בגדר רכישת מוניטין.

במרכזו של הערעור שתי עסקאות שביצעה פרי אור בע"מ בשלהי שנת 2006, שבגדרן רכשה זכויות בשותפויות. פרי אור סברה, כי יש לראות בסכום הכולל אותו שילמה במסגרת שתי העסקאות הנ"ל כתשלום ששולם בעבור רכישת נכס מסוג מוניטין, ולפיכך הפחיתה בדוחות ההתאמה לצרכי מס לשנות המס שבערעור את החלק היחסי של עלות רכישת הזכויות בשותפויות, בהתאם לתקנות מס הכנסה (שיעור פחת למוניטין), תשס"ג – 2003.

פקיד השומה מצדו סבר, כי מדובר ברכישת זכויות בשותפויות. זאת, להבדיל מרכישת נכסים או פעילות של השותפויות, זאת לפי ההלכה שנקבעה בע"א 2026/92 פקיד שומה פתח תקוה נ' שדות חברה להובלה (1982) בע"מ, ולא ניתן להפחית, לצרכי מס, את עלות רכישת הזכויות בשותפויות.

עד שנת 2006 החזיקה פרי אור ב-49% מהזכויות במהדרין תנופורט ייצוא – שותפות מוגבלת (להלן: "שותפות מת"י").

ביום 4.10.2006 רכשה פרי אור מהדרים את זכויותיה בשותפות מת"י, וכן את זכויותיה בחברת מת"י, כך שלאחר הרכישה החזיקה פרי אור, במישרין ובעקיפין, ב-100% מהזכויות בשותפות מת"י.

בו ביום רכשה פרי אור מפלח חברה לעיבוד פרדסים בע"מ את זכויותיה של פלח בגן פלח – שותפות מוגבלת, אשר מחזיקה ב-1%  מהזכויות בשותפות גן פלח.

ביום 18.2.07 קיבלו פרי אור וחברת מהדרין הערכת שווי, וזאת על מנת לייחס את התמורה ששולמה על ידי פרי אור במסגרת עסקת מת"י ועסקת גן פלח.

בדוחותיה לשנות המס שבערעור, דיווחה פרי אור על רכישת נכס של "מוניטין" בסכום הכולל אותו שילמה במסגרת עסקת מתי ועסקת גן פלח, בסך 58,093,000 ₪.

בדוחות ההתאמה לצרכי מס לשנות המס שבערעור דרשה פרי אור בניכוי "הוצאות הפחתת עלות רכישת שותפויות" בסך 5,809,300 ₪ לכל שנה.

פרי אור ראתה במלוא עלות רכישת הזכויות בשותפויות, בסך 58,093,000 ₪, כתשלום בגין רכישת נכס "מוניטין", באופן המאפשר הפחתת עלות זו על פני 10 שנים בהתאם לתקנות מס הכנסה (שיעור פחת למוניטין).

בעניין שדות נדון מקרה בו שותפים בשותפות הקימו חברה בשם שדות חברה להובלה (1982) בע"מ, והעבירו אליה את הנכסים וההתחייבויות של השותפות, ובכלל זה משאיות, רכוש שוטף והתחייבויות לזמן ארוך ולזמן קצר. בהמ"ש פסק, כי יש לראות, לצורך חישוב מס רווח הון, את מכירת חלקו של שותף בשותפות כמכירת חלק כולל ולא כמכירה נפרדת של כל נכס ונכס. פסיקתו של בית המשפט המחוזי אושררה בבית המשפט העליון.

בית המשפט הבהיר, כי אמנם לצורך מס הכנסה רואים את השותפים כחייבים במס ולא את השותפות בתור עסק נפרד, מעין הוראה כללית של "הרמת מסך" המתעלמת מקיומו העצמאי של עסק השותפות. ואולם, לצד הוראה זו קיימות הוראות אחרות בפקודת מס הכנסה התופסות את השותפות במפורש או במשתמע, בתור יחידה עסקית נפרדת.

לפיכך נקבע, כי מכירת מלוא זכויותיו של שותף בשותפות תיחשב, לעניין דיני המס, כמכירת נכס הוני יחיד, ולא כמכירת חלקו היחסי של השותף בכל אחד ואחד מנכסי השותפות בנפרד.

מכאן, הקיש בהמ"ש בעניין פרי אור, כי הממכר שנמכר לפרי אור בגדרי ההסכם למול הדרים הוא הזכויות בהון שותפות מת"י, אחת ולא אחרת, ואין למצוא בגדרי ההסכם כל התייחסות למכר נכסי שותפות מת"י, לא כל שכן למוניטין.

תמיכה לעמדתו זו מצא בהמ"ש בכך שחברת מהדרין דיווחה לרשות לנירות ערך, לבורסה לניירות ערך בתל אביב ולציבור המשקיעים, כי מדובר בעסקאות לרכישת זכויות בשותפויות.

לכן, הגיע בהמ"ש למסקנה כי פרי אור אינה רשאית להפחית לצרכי מס את עלות רכישת הזכויות בשותפויות, או את חלקה, כאילו נרכש "מוניטין". עלות רכישת הזכויות בשותפויות תהווה בידי פרי אור "מחיר מקורי" בחישוב רווח ההון בעתיד, לכשתמכור פרי אור את הזכויות  בשותפויות.

לדעתנו, אין כל מניעה לראות בזכויות בשותפות ככוללות בתוכן גם מרכיב של מוניטין, היות ומדובר בנכס אשר רכישתו מניבה תשואה עתידית, זאת ככל שיוכח כי אכן קיים מוניטין כזה בעיני לקוחות העסק וניתן להעריך את שוויו. זאת אף ללא קשר לשאלת הדיווח על מוניטין אם לאו, שאינו רלבנטי לעניין, כפי שקבע בהמ"ש העליון רק לאחרונה בעניין תדיראן.