פעם נוספת מכיר ביהמ"ש העליון במכירת מוניטין

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

ביהמ"ש העליון חוזר שוב על העיקרון כי יש לאפשר את מתן הטבת המס במכר מוניטין לפי הוראת המחוקק, אף אם מדובר בהסכם שהמילה "מוניטין" כלל אינה מוזכרת בו ואף אם הדרישה להטבות המס נולדה רק בדוחות מתקנים שהגישה החברה במהלך דיוני השומה בעניינה.

כך נקבע בעניין תדיראן (ע"א 749/13 תדיראן בע"מ נ' פקיד שומה למפעלים גדולים, ניתן ביום 22.7.15). בהמ"ש העליון קובע כי בעת המכירה של חברה בת, ניתן להכיר במכר המוניטין של חברת הבת הנמצא בפועל בבעלות ושליטה של חברת האם. זאת כאשר באותו מקרה, המוניטין נמכר לצד ג' חיצוני לקבוצה. 

בשנת 1996 עברה קבוצת תדיראן תהליך של רה–ארגון במסגרתו הועברו פעילויות של החברה המקורית, לחברות בת בשליטת תדיראן והיא עצמה הפכה לחברת אחזקות מנהלת.

ביום 26.10.1996 נחתם הסכם שכותרתו "הסכם להעברת פעילות" אשר עיגן את העברת הפעילות של כל חטיבות הקשר הטקטי ומערכות הקשר של תדיראן הן בשוק הצבאי והן בשוק האזרחי לחברה בת חדשה בבעלות תדיראן – "תדיראן קשר". בין היתר, הוסכם, כי תדיראן תעביר לתדיראן קשר את כל זכויותיה והתחייבויותיה עד למועד הקבוע, לרבות, הידע וזכויות הקניין הרוחני מכל סוג שהוא, התיעוד, התקשרויות חוזיות עם ספקים, עם לקוחות, עם סוכנים ועם גורמים שלישיים וכן את הפטנטים, הציוד וכלי הרכב. תדיראן החזיקה במניות שהקנו לה שליטה מלאה בכל הזכויות בתדיראן קשר.

בשנת 1999, כשלוש שנים לאחר חתימת ההסכם משנת 1996, חתמה תדיראן על שלושה הסכמים למכירת תדיראן קשר לצד ג'. ההסכם הראשון עסק במכירת מניות תדיראן קשר. בהסכם השני העניקה תדיראן קשר זכות שימוש בלתי הדירה בשם " Tadiran Communication Ltd " וכן העניקה לרוכש רישיון בלתי הדיר להשתמש בשם ובלוגו כשהם נקיים מכל תנאי או הגבלה על העברתם. ההסכם השלישי, נחתם גם הוא בין תדיראן לתדיראן קשר ובו התחייבה תדיראן לא להתחרות בתדיראן קשר במשך 5 שנים בתמורה ל-20 מיליון ₪.

ביום 29.8.2001 הגישה תדיראן לפשמ"ג את דוחותיה לשנת המס 1999. בדוחות המס, לא פורטה כל עסקה בנפרד וכלל התמורה שהתקבלה בגין שלוש העסקאות אוחדה תחת שורה אחת –"מימוש קשר" ונקבע לה שיעור מס רווח הון אחיד.

כשלוש שנים לאחר מכן פנתה תדיראן לפשמ"ג וביקשה לתקן את הדיווח בדוחותיה משנת 2001, משום שבמהלך הדיונים מול פשמ"ג בשומה לשנת 1999 גילתה לטענתה טעות בדיווח. יום לאחר אישור פקיד השומה לתיקון, הגישה תדיראן דוח לפיו שיעור המס החל על התמורה בהסכם משנת 1999 הינו שיעור המס המופחת שחל בתקופה הרלוונטית על רווח הון ממכירת מוניטין ותדיראן הגישה על החלטה זו ערעור לבית המשפט המחוזי בתל אביב.

לטענת תדיראן, גם לאחר ההסכם משנת 1996 נותרו המוניטין בתחום הקשר בידי חברת האם - תדיראן  והם נמכרו על ידה לתדיראן קשר רק עם ההתקשרות בהסכם משנת 1999.

הפסיקה במישור דיני המס הכירה באפשרות, כי סימן מסחר וכן השם והלוגו ייחשבו ככלי קיבול של נכס המוניטין, ובלשונו של השופט א' ריבלין:

המוניטין, קרי ההסתברות שהלקוחות ישובו ויפקדו את בית העסק, עשויים לנבוע, כאמור, משורה של גורמים, ובהם: הסימן המסחרי של המוצר או השירות המוצע ע"י העסק, איכות המוצר, שם המוצר, מחירי המוצרים או השירותים, יעילות העסק ומיקומו (ע"א 5321/98 אינווסט) (ע"א 3890/13 כלל חברה לביטוח).

בענייננו, ניתן לראות בסימן המסחר ובלוגו הנזכרים בסעיף 4 להסכם משנת 1996, כלי קיבול למוניטין אותם צברה תדיראן לאורך השנים בתחום הקשר. בכלי קיבול אלה העניקה תדיראן לתדיראן קשר כחברת בת זכות שימוש מסויגת תוך שהיא משמרת את זכותה בהם עד מכירתם לתדיראן קשר בהסכם משנת 1999.

אך ביהמ"ש המחוזי סבר, כי משהועברה פעילותה של תדיראן לתדיראן קשר על פי ההסכם משנת 1996, הועברו במסגרת זו גם המוניטין של תדיראן בתחום הקשר לתדיראן קשר.

ביהמ"ש העליון ראה את הדברים אחרת. לפי קביעתו, השם והלוגו אשר נמכרו על ידי תדיראן לתדיראן קשר בהסכם משנת 1999 בד בבד עם מכירת מניותיה לצד ג', בהחלט מייצגים מוניטין אשר נשתמר בידי חברת האם – תדיראן, גם לאחר העברת הפעילות של הקשר לתדיראן קשר בהסכם משנת 1996.

על משמעותו של המונח מוניטין, כפי שהותוותה לאורך השנים בפסיקתו של בית משפט זה, עמד ביהמ"ש לאחרונה בע"א 4710/12 ברק גז סוכנויות בע"מ.

סממן מובהק אשר הוכר בפסיקה כסממן המלמד על מכירת מוניטין הוא מכירתו של העסק כ"עסק חי", במובן זה שהמעביר מושך את ידיו מן העסק הנעבר ונפרד ממנו על כל המשתמע מכך (ע"א 4666/10 דוד לנדאו).

בעניין תדיראן קובע בהמ"ש העליון כי במסכת העובדות יש ללמוד שגם לאחר ההסכם משנת 1996 לא משכה תדיראן ידיה מעסקי הקשר ולא נפרדה מהם. שכן, העברת הפעילות בתחום הקשר מתדיראן לתדיראן קשר כחברה בת בשנת 1996, הייתה למעשה סוג של "העברה בתוך המשפחה", אשר בוצעה כחלק ממהלך ארגוני ששימר בידי תדיראן שליטה בתדיראן קשר.

המונח "מוניטין" אינו מופיע כלל בהסכם.

בחינת ההסכם משנת 1999 על רקע שני ההסכמים הנוספים שנחתמו בד בבד עמו, מלמדת כי מכירת מניותיה של תדיראן קשר על ידי תדיראן לצד ג', היא זו המסמנת את היפרדותה הממשית של תדיראן מעסקיה של תדיראן קשר ואת משיכת ידה מאותם עסקים, אשר מאותו שלב ואילך עברו לתאגיד חיצוני. במסגרת עסקה זו שולבה גם מכירת המוניטין של תדיראן בתחום הקשר.

חיזוק נוסף לאותה מסקנה ניתן למצוא בעובדה כי במשולש ההסכמים שנחתם באותו מעמד נחתם גם הסכם אי תחרות, שהוא כאמור אחד הסממנים החשובים לעסקה של מכירת מוניטין.

העובדה כי המונח מוניטין לא נזכר בהסכם משנת 1999 אין בה כדי לשלול מסקנה זו בהינתן העובדה שהשם והלוגו שהינם, כאמור, כלי קיבול מובהקים של מוניטין העסק, נמכרו על פי אותו הסכם.

העובדה שתדיראן לא דיווחה בזמן אמת לרשויות המס על מכירת מוניטין מעוררת לכאורה קושי, אך בהקשר זה יש לזכור כי לדוחות המס שהוגשו לפשמ"ג צירפה תדיראן את דוחותיה הכספיים ובפרק הביאורים נעשתה הפרדה בין שלוש העסקאות.

תדיראן הציגה תצהירים מפורטים של שלושה עדים שנשמעו בבית המשפט וניתן היה להסיק מעדותיהם, בצירוף הראיות הנוספות שהציגה תדיראן, כי ערב ההתקשרות בהסכם משנת 1999, היו בידיה מוניטין הניתנים למכירה.

הנטל בעניין זה מוטל על תדיראן ועמדתה בהליכים דנן הייתה כי הסכום כולו (15,000,000 דולר) שולם לה עבור מוניטין ולמצער החלק הארי של אותו סכום.

בענייננו, תמכה תדיראן את טענתה כי יש לייחס את מלוא התמורה למכירת מוניטין בהערכת שווי של מומחה. בהיעדר עמדה מצד פקיד השומה לעניין שווי המוניטין ובהינתן כי עמדת תדיראן לעניין זה סבירה על פניה, יש לאמץ את עמדת תדיראן ולייחס את מלוא התמורה ששולמה על פי ההסכם משנת 1999 למכר מוניטין.

גם אם נניח לטובת פקיד השומה כי תדיראן קשר צברה מאז ההסכם בשנת 1996 ועד ההסכם בשנת 1999, מוניטין כלשהם בזכות עצמה, מדובר לכל היותר בחלק צנוע ביותר מתוך המוניטין שנמכרו.

לפיכך, תהא תדיראן זכאית להטבות המס המגיעות במכר מוניטין, לפי הוראות החקיקה שהיו בתוקף בשנת 1999 – מועד המכר.