שימוע הוגן בטרם שומות ופסילת ספרים

רמי אריה עו"ד ורו"ח

במקרה של פסילת ספרים יש לתת לעוסק זכות להשמיע את טענותיו בצירוף מסמכים באופן מסודר. כאשר לא נעשה שימוע מסודר לעוסק, יש הצדקה לביטול השומות על הסף, או להטיל על מנהל מע"מ, את הנטל הראשוני להבאת הראיות במסגרת טיעוניו כנגד העוסק. כך נקבע בעניין אגבאריה (ע"מ 26082-07-14 סמיח אגבאריה נ' מנהל מס ערך מוסף חדרה אשר ניתן ביום 29.5.2015).

אגבאריה חויב בכפל מס על פי סעיף 50(א) לחוק מס ערך מוסף וכן בקנס על פי סעיף 95 לחוק וזאת בגין חשבוניות מס, אשר נטען שהם פיקטיביות והוצאו על ידו בשם חברות שונות. בנוסף, פסל מנהל מע"מ את ספרי חשבונותיו לשנים 2008 ו- 2011 בהתאם לסעיף 77ב(א) לחוק.

המנהל טען כי מס העסקאות הכלול באותן חשבוניות לא דווח למנהל, בעוד ומס התשומות הכלול בהן קוזז על ידי לקוחותיו של  אגבאריה. המנהל ביסס מסקנתו, לפיה אגבאריה הוא שהוציא את החשבוניות האמורות, על פי בדיקה גרפולוגית ממנה עולה כי כתב ידו של אגבאריה הוא זה המופיע על גבי החשבוניות.

אגבאריה טען כי יש לקבל את ערעורו על החלטות המנהל על הסף, מהסיבות הבאות:

אי אספקת תשתית ראייתית לפסילת ספריו ולהטלת קנס הפסילה:

אגבאריה טען כי המנהל לא הבהיר מהו המקור החוקי להחלטתו לראות בספריו כבלתי קבילים ולהטיל עליו קנס בגין ניהול ספרים בסטייה מהותית מהוראות החוק.

בנוסף, טען כי המנהל לא סיפק תשתית ראייתית לביסוס החלטתו לפסול את ספריו ולהטיל עליו קנס פסילה. אגבאריה הפנה בעניין זה לפסק דינו של בית המשפט העליון בע"א 3886/12 זאב שרון קבלנות בניין ועפר בע"מ נ' מנהל מע"מ, וטען כי לאור פס"ד זאב שרון יש להטיל על כתפי המנהל את נטל הבאת הראיות הראשונות.

הפרת חובת השימוע וההנמקה:

אגבאריה טען כי הוא לא הוזמן ואף לא נערך לו שימוע לפני שניתנו החלטות המנהל. לטענתו, חקירתו בפני חוקרי מע"מ, אין בה כדי לרפא את הפגם של אי מתן זכות הטיעון, מכיוון ואין להשוות בין מצב של חקירתו במסגרת חקירה פלילית לבין עריכת שימוע בהליך אזרחי באופן סדור, לאחר איסוף כל המסמכים הרלוונטיים ותוך גיבוש עמדתו בלוויית ראיות.

התיישנות:

אגבאריה טוען כי חלה התיישנות על החלטת המנהל להטיל עליו כפל קנס וקנס ביחס לשנת 2008. אגבאריה טוען כי החלטות המנהל בעניין זה ניתנו ביוני 2014, כאשר תקופת ההתיישנות לפי החוק הינה רק חמש שנים (ט.ט. טכנו חשמל טכנולוגיה מתקדמת לרכב (96) בע"מ נ' מע"מ עכו).

בהמ"ש הפנה לעניין הרצוג (ע"מ  29769-01-14 הרצוג נ' פקיד שומה חדרה) בוהביע בית המשפט את עמדתו לפיה המקרים והמצבים בהם יש מקום להגשת בקשות לקבלת הערעור על הסף במסגרת ערעורי מס, הינם מצומצמים מאוד.

טענה מקדמית, במסגרת ערעורי מס, הינה כזו המבוססת על עובדות אשר אינן שנויות במחלוקת ובמרכזה טיעון משפטי, אשר מהותו ותוצאתו היא השמטת היסוד מתחת לשומה נשואת הערעור. כך למשל, מחמת התיישנות השומה, על בסיס עובדות חד משמעיות ובלתי שנויות במחלוקת ביחס למועד הגשת הדו"ח ומועד הגשת השומה והמשלוח שלה לנישום.

עמדה זהה בעניין המקרים המתאימים לשמיעת טענות מקדמיות, ניתן לראות בהחלטתו מיום 10.5.15 של כב' השופט ד"ר א. סטולר בעניין מקסון (ע"מ 46602-05-14 מקסון ישראל מע"מ).

הטענה הראשונה אשר הועלתה על ידי אגבאריה: העדר קיומה של תשתית ראייתית בידי המנהל לעניין ההחלטות נשואות הערעור, הינה דוגמה מובהקת לטענה שאיננה מקדמית במהותה ועל כן אינה ראויה להידון ככזו.

לעניין זכות השימוע מפנה בהמ"ש לסעיף 62 לחוק, אשר עניינו "מתן הזדמנות להשמיע טענות" מונה רשימת סעיפים שהפעלת הסמכות לפיהם מחייבת מתן הזדמנות להשמיע טענות לפני מנהל מע"מ:

"ביקש המנהל לפעול לפי סעיפים 52(ג) או (ד), 54, 58, 59, 61, 77ב(א) או (ב) או 106ב(א) שלא על פי בקשת הנודע בדבר, ייתן לו הזדמנות להביא לפניו טענותיו"

בפסיקה נקבע כי מתן זכות שימוע, במקרים בהם זכות זו לא נקבעה באופן מפורש בחוק, אינה חייבת לבוא ליידי ביטוי דווקא בשמיעת טענותיו של הנישום לפני מתן החלטה כאמור, אלא זכות השימוע יכולה לבוא על סיפוקה באמצעות הגשת הערעור לבית המשפט המחוזי והשמעת טענות המערער במסגרת זו.

אולם, מקום בו נקבעה זכות להשמיע טענות טרם מתן ההחלטה על ידי מנהל מע"מ – לא ניתן לרפא את שלילתה באמצעות השמעת הטענות בהליך הערעור בלבד.

יוצא איפוא, כי בכל הנוגע להחלטת המנהל להטיל על אגבאריה כפל מס לפי סעיף 50(א) לחוק – לא קיימת חובה לקיים שימוע טרם ההחלטה על הטלת כפל המס, ועל כן בעניין זה – אין מקום לקבל את בקשתו של אגבאריה לקבלת הערעור על הסף.

כך הם פני הדברים ביחס לאי קיום השימוע לאגבאריה טרם מתן ההחלטה על הטלת קנס הפסילה לפי סעיף 95(א) לחוק.

בהמ"ש קובע כי רצוי שזכות השימוע תינתן לעוסק בטרם קבלת החלטה על הטלת קנס, מתוך מטרה להביא לליבון טענות במסגרת ההליך המנהלי בפני מנהל מע"מ, שאפשר שייתרו הליכים משפטיים, או לכל הפחות יביאו לצמצום היקפם. עם זאת, נראה כי אין זה הדין המצוי, ואין לבטל החלטה כאמור אך משום שלעוסק לא ניתנה זכות השימוע.

שונים הם פני הדברים ביחס להחלטה על פסילת ספרי אגבאריה. החלטה זו ניתנה על ידי המנהל מכוח הסמכות הקבועה בסעיף 77ב(א) לחוק. על פי הוראת סעיף 62 לחוק – טרם שניתנה החלטה על פי סעיף 77ב(א) לחוק - חייב המנהל לייתן לנישום, או לנוגע בדבר, הזדמנות להביא בפניו את טענותיו.

לדעת בית המשפט, הכלל הוא כי המנהל מחויב בקביעת דיון נפרד ומסודר, במסגרת ההליכים השומתיים האזרחיים או ההליכים המנהליים, לצורך שמיעת טענות אגבאריה באופן סדור, בלוויית כל המסמכים הנדרשים והאסמכתאות לגיבוי טענותיו. אין לראות בחקירת אגבאריה במסגרת הליך פלילי כדי להוות מתן הזדמנות להשמיע טענות במובן הקבוע בסעיף 62 לחוק.

אלא שמקרה שלפנינו, ציין אגבאריה בתצהיר מטעמו אשר צורף לבקשה, כי נגבו ממנו על ידי המשיב לא פחות מ-13 הודעות חקירה. הוא הוסיף וטען בתצהירו הנ"ל כי הוא חזר והכחיש כל מעורבות בהוצאת החשבוניות הפיקטיביות.

במצב עובדתי זה, לא מתקיימים ולכל הפחות, לא מתקיימים במלוא עוצמתם, הקשיים אשר צוינו על ידי בית המשפט לעיל בעניין מימוש זכות הטיעון במסגרת הליך חקירה פלילית. כאשר אגבאריה נחקר מספר פעמים כה רב.

בית המשפט אם כן קובע כי רק במקרה הנדון בפסק דין זה על פי הנסיבות שתוארו לעיל,  אין לדרוש זכות שימוע. ואילו במקרה הרגיל דרך המלך במתן זכות הטיעון הקבועה בדין צריכה להינתן לא באופן אגבי ותוך כדי הליך אחר הנועד למטרה אחרת, כדוגמת חקירה פלילית.

ההלכה המחייבת כיום, כפי שיצאה מבית המשפט העליון בעניין זאב שרון קובעת לעניין החלטות על הטלת כפל מס לפי סעיף 50 לחוק כי לא חלה תקופת ההתיישנות הקבועה בסעיף 77 לחוק.

למנהל נתונה, על פי אותה הלכה, הזכות להטיל כפל מס על פי סעיף 50 לחוק, בתקופת ההתיישנות הכללית הקבועה בחוק ההתיישנות - היינו על פני 7 שנים.

הבקשה לקבלת הערעור על הסף – נדחתה על כל חלקיה.

עם זאת, קבע בהמ"ש כי המנהל הוא אשר יישא בנטל הראשוני של הבאת הראיות והוא יפתח בהבאתן.