יזם המבצע עבודות פיתוח ציבוריות חייב בגינן במע"מ

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

לא די בכל הפסיקה הברורה שכבר ניתנה בעבר בעניין החיוב במע"מ החל בגין עבודות פיתוח שמבצע יזם בשטחים ציבוריים שסוף דבר יעברו לשליטת הרשות המקומית, ניתן לאחרונה עוד פסק דין בעניין דנן.

בעניין ראדקו (דנ"א 2234/09 בבית משפט העליון ראדקו אינבסטמנטלימיטד נ' מנהל מע"מ) נקבע כי דרך המלך לביצוע עבודות פיתוח היא ביצוע עבודות הפיתוח על ידי הרשות המקומית באמצעות קבלנים עימם היא מתקשרת, תוך מימון התשלום בגין עבודות אלו על ידי הטלת אגרות והיטלים על בעלי הזכויות במקרקעין. כאשר רשות מקומית מבצעת את עבודות הפיתוח באמצעות התקשרות עם קבלנים, ניתן להניח כי אלה האחרונים מגלגלים את החבות במע"מ על הרשות. בהיותה מלכ"ר, אין הרשות המקומית רשאית לנכות את רכיב המע"מ כמס תשומות. בהתאם, סכום האגרות וההיטלים אשר גובה הרשות המקומית מהקבלנים מגלם בתוכו את רכיב המע"מ האמור. היזם אינו מקבל חשבונית מס בגין תשלום האגרות וההיטלים לרשות המקומית, ועל כן ממילא אין הוא יכול לנכות מס תשומות בגין תשלום זה.

כך בעניין דלתא (ע"מ 33946-04-11 דלתא להשקעות קרני שומרון בע"מ נ' מע"מ פתח תקווה אשר ניתן ביום 10.5.2015 בבית המשפט המחוזי לוד), אשר ביצעה עבודות פיתוח עבור המועצה המקומית אורנית. על כך לא דיווחה ולא שילמה את המס המתחייב לפי סעיף 69 לחוק מס ערך מוסף.

התמורה בגין עבודות הפיתוח לא שולמה לדלתא ישירות על ידי המועצה המקומית, אלא בעקיפין, על ידי אי גביית סכומי היטלי הפיתוח ואגרות הפיתוח מדלתא או מרוכשי הדירות.

דלתא היא חברה ירדנית פרטית הרשומה ברמאללה ומוחזקת על ידי חברה ירדנית נוספת בבעלות תושבי ישראל. דלתא הוקמה במטרה להקים ולפתח את היישוב אורנית. היישוב אורנית ממוקם מעבר לגבולות הקו הירוק.

בית המשפט חוזר על העמדה לפיה ביצוע עבודות הפיתוח הינו באחריותה של הרשות המקומית, ומקום בו הן אינן מבוצעות על ידה הן מבוצעות עבורה. כך למשל נקבע בהלכת קריית שדה התעופה (ע"א10252/05קריית שדה התעופה בע"מ נ' מנהל מע"מ)).

"ככלל, עבודות פיתוח המבוצעות במקרקעין השייכים לרשות המקומית נושאות אופי מוניציפאלי ללא קשר לשאלה אם הרשות המקומית מחויבת או מוסמכת לבצען".

  ראו גם ע"א 1306/99 חוף הכרמל.

בידי הרשות המקומית נתונות אפשרויות נוספות לביצוע עבודות הפיתוח והתשתית הציבוריות. כך, יכולה הרשות לכרות הסכם פיתוח עם היזם של פרויקט הבניה המתבצע בשטחה, לפיו יבצע היזם את עבודות הפיתוח והתשתית במתחם הפרויקט ובסביבתו ובתמורה תפטור אותו הרשות המקומית מתשלומי חובה בהם הוא חב והמתייחסים לעבודות אלו.

לתוצאה זו ניתן להגיע גם מכיוון נוסף בהתאם להוראות חוק מע"מ. כדי שסכום המע"מ ששולם יהיה מותר בניכוי כמס תשומות, יש להראות כי התשלום בוצע "לצרכי עסקו או לשימוש בעסקו" של העוסק. במקרה זה, כך נפסק:

"על רקע אופיים הציבורי של עבודות הפיתוח, והעובדה כי מדובר בפעילות אשר האחריות לביצועה מוטלת על כתפיה של הרשות המקומית, הרי שיש לומר כי עבודות אלו מבוצעות על ידי התאגיד העירוני כשירות עבור הרשות המקומית, ולא עבור המשיבות".

היינו, מקבל השירות הוא הרשות המקומית ולא היזם ולכן חשבונית המס בשל ביצוע עבודות הפיתוח והתשתית הציבורית צריכה להיות מוצאת לרשות המקומית.

אף בהנחה שהיזם מעוניין בביצוע עבודות הפיתוח והדבר משרת גם את צרכיו, אין בכך כדי לשמוט את הבסיס תחת הקביעה כי בבסיסן עבודות הפיתוח בוצעו עבור המועצה המקומית.

היות ודלתא סיפקה שירות למועצה המקומית אשר עניינו עבודות פיתוח. כלומר, דלתא ביצעה עבודות פיתוח למען הזולת. קרי: המועצה המקומית, וקיבלה תמורה עבור שירות זה.

מבחינת מהות העסקה לצורך החבות במס ערך מוסף, אין משמעות לכך כי דלתא אשר העניקה למועצה שירות של ביצוע עבודות הפיתוח הייתה גם יזם הפרויקט.

מאחר והמועצה המקומית, בהיותה מלכ"ר ולא "עוסק", כהגדרתו בחוק מע"מ, אינה רשאית לנכות את רכיב המע"מ, הכלול בעסקה זו, כמס תשומות, היה לצדדים אינטרס משותף כי עבודות הפיתוח יבוצעו על ידי דלתא עבור המועצה ובתמורה לא תגבה המועצה מדלתא אגרות והיטלים בגין אותן עבודות פיתוח.

הערעור נדחה.