הטבות מס לבניין להשכרה

ניר הורנשטיין, עו"ד

חוק עידוד השקעות הון מעניק הטבות מס נרחבות לבעלים של "בניין חדש להשכרה". הגדרת "בניין חדש להשכרה" הינה בניין להשכרה שאושר ע"י מנהלת מרכז ההשקעות החל מ – 1.1.2009, ושלפחות מחצית שטח הרצפות בו מיועדת להשכרה למגורים. אין המדובר בהכרח בבעלות על בניין שלם - על פי החוק נדרש תנאי שלבעלים יהיו 6 דירות מגורים לפחות, ואלה יושכרו למשך לפחות 5 שנים מתוך שבע השנים שלאחר תום הבניה. במסגרת נוהל של מרכז ההשקעות נקבעו תנאים נוספים ביחס לגובה דמי השכירות המקסימליים וכן הוראות נוספות.

הטבות המס העיקריות כוללות פחת בשיעור של 20% לשנה – הגורם לכך שבד"כ לא תהיה הכנסה חייבת במס מההשכרה בשנים הראשונות. גם כאשר חל מס הוא מוטל בשיעור של11% בלבד – הן על דמי השכירות והן על השבח הריאלי ממכירת הדירות בעתיד – וזאת במקום שיעור מס חברות של 26.5%. שיעור המס על דיבידנד יעמוד על 20% עד רמת היחיד (במקום 30% לבעל מניות מהותי).

החוק כולל הוראות מקילות לעניין פטור ממס שבח גם במקרה של חילוף הנכס (מכירתו ורכישת נכס אחר תחתיו), וכן אפשרות לפטור ממע"מ בעתיד בעת מכירת הדירות.

לאחרונה (נובמבר 2014) פורסמה החלטת מיסוי שבמסגרתה נדון היחס בין ההטבות המוקנות במסגרת פרק שביעי 1 לחוק עידוד השקעות הון (הטבות לבניין להשכרה) לבין ההוראות החלות ביחס לחברת בית.

באותו מקרה, ביקשה חברה שהחזיקה בבניין מאושר להשכרה להיחשב כחברת בית לפי סעיף 64 לפקודת מס הכנסה, וזאת בשנה שבה נמכר הבניין. מטרת הבקשה הינה ייחוס הרווח מהמכירה (השבח) לבעלי המניות ובדרך זו חיסכון מס משמעותי – מיסוי חד שלבי של השבח במקום תשלום מס ברמת החברה ומס נוסף כדיבידנד. מאחר ששיעור המס הקבוע בחוק עידוד השקעות הון ביחס לשבח בידי יחיד הינו 20%, התוצאה הינה אפשרות משיכת התמורה ממכירת הדירות עד רמת היחידים, במס מופחת זה.

במסגרת החלטת המיסוי התקבלה בקשת הפונים, וזאת בהמשך להחלטת מיסוי קודמת שניתנה עוד בשנת 2008, בה נקבע כי במסגרת חברת בית ניתן לייחס גם את השבח (ולא רק הכנסות שכירות) לבעלי המניות.

עוד נקבע בהחלטת המיסוי כי הפסדים שהיו לבעלי המניות לפני שנת המס בה ביקשה החברה להיחשב כחברת בית לא יהיו ניתנים לקיזוז כנגד השבח שמיוחס לבעלי המניות. המדובר במגבלה שאינה מופיעה בנוסח החוק כיום, אלא כלולה במסגרת הצעת חוק ההתייעלות הכלכלית, שאם וככל שיושלמו הליכי חקיקתו ייכנס לתוקפו רק החל מיום 1.1.2015. מגבלה זו הוספה ככל הנראה ע"י רשות המיסים, על בסיס ההנחה כי בעת מתן אישור ניתן לקבוע תנאים, אף אם אין להם ביטוי בחוק. לדעתנו, במקרים אחרים לא תחול המגבלה, אלא בנסיבות שהצעת החוק אכן תיכנס לתוקפה.

חשוב לציין שבמסגרת הצעת החוק החדשה, גובש הסדר חדש ומפורט ביחס לחברת הבית ובפרט לעניין מניעת תכנוני מס במעבר בין חברה רגילה לחברת בית. סקירת השינויים המוצעים חורגת מגדר מאמר זה, כאשר הצעת החוק כפופה עדיין לשינויים. נציין רק בקצרה, שבעוד שהרצון לסגור פרצות מס מובן בהחלט, חשוב יהיה שלא להגביל יתר על המידה את עצם האפשרות לשימוש לגיטימי בכלי של חברת בית, כאמצעי לניהול נפרד של פרויקטים, תוך שמירה על עקביות. מטעם זה, יש לדעתנו מקום לאפשר שימוש בכלי גם במסגרת חברות בנות של חברות ציבוריות, וגם במסגרת החזקה בשרשרת חברות.

האמור במאמר הינו על דעת הכותב בלבד, אינו משקף בהכרח את עמדת רשויות המס ואינו תחליף לייעוץ משפטי פרטני.