העליון קובע חישוב נפרד לבני זוג גם במס שבח מקרקעין

רמי אריה , עו"ד ורו"ח

מיסוי התא המשפחתי אשר היה מקודש עד לאחרונה, באשר למיסוי מקרקעין ומס הכנסה, כאשר הגישה הייתה, כי ימסו את בני הזוג כאילו הם אדם אחד, מקבל שבר נוסף, בפסק דין תקדימי נוסף של בית המשפט העליון. הפעם לגבי מיסוי התא המשפחתי בעניין מס שבח מקרקעין.

בעניין שלמי (ע"א 3178/12 יגאל שלמי נ' מנהל מיסוי מקרקעין נתניה, ניתן ביום 17.11.14), קובע בית המשפט העליון כי החזקה שבסעיף 49(ב) לחוק מס שבח מקרקעין, לפיה רואים בני זוג המוכרים זכות במקרקעין, כאדם אחד לצורך מס שבח, היא חזקה הניתנת לסתירה, זאת כאשר יש הסכם יחסי ממון  בין בני הזוג והפרדת רכוש ביניהם.

הסכם כזה מאפשר חישוב נפרד לכל אחד מבני הזוג במס שבח, כאשר המשמעות המידית של חישוב נפרד זה, היא בעובדה שניתן לבחון לגבי כל אחד מבני הזוג האם יש לו דירה יחידה הזכאית לפטור מלא ממס שבח, גם כאשר לבן זוג השני יש כמה דירות. משמעויות נוספות היא ביכולת לקבל פריסת השבח, מדרגות מס, מס שולי נמוך יותר, נקודות זיכוי- לכל אחד מבני הזוג בנפרד.

נזכיר כי פסיקה דומה ניתנה בעניין פיצול התא המשפחתי בעניין החבות במס רכישה בעניין פלם (ע"א 3185/03, ניתן ביום 19/08/2004), שבו כבר נקבע כי ניתן לעשות פיצול של התא המשפחתי לעניין מס רכישה. כך שלגבי כל אחד מבני הזוג ניתן לבדוק בנפרד, האם מדובר ברכישת דירה יחידה או יחידה נוספת. בדיקה שעשויה להביא לחיסכון ניכר במס רכישה שיחול על הרכישה.

כעת בעניין שלמי דן בית המשפט העליון בשאלה: האם יש להחיל את ה"פיקציה" המשפטית הקבועה בסעיף 49(ב)  לחוק לפיה רואים בני זוג כ-"מוכר אחד" לצורך פטור ממס שבח, גם על בני זוג שערכו הסכם יחסי ממון, במסגרתו שמרו על הפרדה ברכוש ביחס לנכסיהם לפני הנישואין.

מדובר בהיפוך ההלכה המשפטית שניתנה בשעתו בעניין עברי (ע"א 3489/99, מנהל מס שבח נ' עברי, ניתן ביום 13.7.2003.). אשר קבע בשעתו כי תמיד ייעשה חישוב מאוחד לעניין מס שבח על מכירת זכות המקרקעין.

נזכיר כי, סעיף 49(ב)  לחוק יוצר "פיקציה" לצורכי מס, לפיה רואים תא משפחתי- המורכב מבני זוג ומילדיהם שטרם מלאו להם 18 שנה, ולמעט בני זוג הגרים בנפרד דרך קבע או ילדים נשואים, כ-"מוכר אחד" לצורכי מס שבח. הסעיף נועד למנוע תכנוני מס בלתי לגיטימיים לצרכי מס שבח. "פיקציה" זהה נקבעה בסעיף 9 לחוק, המנוסח באופן זהה בנושא מס רכישה.

לשני הסעיפים הנ"ל תכלית כפולה: מחד נועדו הסעיפים למנוע תכנוני מס בלתי לגיטימיים, שבהם נרשמות מספר דירות, המשמשות את התא המשפחתי, על שם בני משפחה שונים על מנת למקסם את מספר הפטורים ממס שבח שיוכל התא המשפחתי כמכלול לקבל בבוא היום. מאידך, מבקש החוק לאפשר לתא המשפחתי, כמכלול, להגשים את מאווייו וצרכיו, כאשר התמורה המתקבלת ממכירת דירת המגורים, משמשת במרבית המקרים לרכישת דירת מגורים אחרת, עבור התא המשפחתי כמכלול.

הדין הישראלי מכיר, ככלל, באפשרות הלגיטימית של בני הזוג, בין אם הם נשואים או ידועים בציבור, לבחור להסדיר את מערכת היחסים בניהם בהסכם, אשר במסגרתו יבקשו לחרוג מההסדרים הקנייניים, הקבועים בחוק ובפסיקה. בחירה זו של בני הזוג מושתתת על האוטונומיה הבסיסית של כל אדם לבחור את נתיב חייו בהתאם לרצונו ולתפיסת עולמו. פסה"ד החדש בעניין שלמי ממשיך קו חשיבה זה, אשר יוצר הרמוניה פרשנית בין דינים שונים ובמקרה זה בין דיני המשפחה והקניין לבין דיני המיסים.

בהמ"ש מוצא כי הפתרון הראוי, הינו לראות ב"פיקציה" המשפטית הקבועה  בסעיף 49(ב) לחוק וכפועל יוצא, גם בזו הקבועה בסעיף 9 לחוק), כ-"חזקה הניתנת לסתירה" ולא כ-"חזקה חלוטה". כפי שפסקה השופטת שטרסברג-כהן בעניין עברי, כאשר הפנתה לפס"ד קלס, בו נקבע כי יש לפרש את חזקות תלות מקורות ההכנסה של בני הזוג הקבועות בפקודת מס הכנסה, כחזקות הניתנות לסתירה ולא כחזקות חלוטות.

בעניין שלמי, כבוד השופט דנצינגר מבקש לא להבחין בין בני זוג נשואים לבין ידועים בציבור, בשני המקרים, תכלית הסעיף מחייבת פטור לכל אחד מבני הזוג כאשר יש הסכם יחסי ממון הקובע הפרדה ברכוש הלכה למעשה ביניהם.

כבוד השופטת ד' ברק-ארז הצטרפה לדעתו של כבוד השופט דנציגר, וסברה גם היא כי תנאי מקדמי להכרה בהפרדת הרכוש בין בני הזוג הנשואים זה לזה, הינו קיומו של הסכם ממון ביניהם.  לעניין ידועים בציבור, היא מותירה את העניין בצריך עיון. היא אינה משנה את דעתה חרף תיקון 76 לפקודה אשר צמצם את הפטור של מכירת דירה יחידה אחת לארבע שנים, לכל יחידה משפחתית.

כבוד השופט נ' סולברג בדעת מיעוט הציע להכיר בהפרדה בין בני הזוג, גם בהיעדר הסכם ממון, בהינתן הצהרה מפורטת בהתייחס לנכס הנמכר, לנכסים שברשות הזוג וברשות כל אחד מהם, וכן לנכסים נוספים שמכרו בני הזוג או אחד מהם ממועד נישואיהם.

לסיכום, מדובר בהלכה מהפכנית, לפיה ניתן לערוך חישוב מס שבח נפרד לבני זוג נשואים, ככל שיש ביניהם הפרדה ברכוש המעוגנת בהסכם יחסי ממון, לפחות. חישוב העשוי להקנות למי מהם פטור ממס שבח והטבות מיסוי במס שבח משמעותיות. כמובן כי רצוי כי בני הזוג יצרפו לדיווח למיסוי מקרקעין, מסמכים תומכים, לרישום הזכויות בנכסיהם, למקום מגורי המשפחה, לנשיאה בתשלומי משכנתא ככל שקיימת, לזהות מקבל דמי השכירות בגין הנכס ככל שהוא מושכר, ולכל מידע נוסף שיהא בו לפי עמדתם כדי לתמוך בטענתם לחישוב נפרד עקב הפרדה ברכוש.