התיישנות שומת מס וטענות חדשות במסגרת ערעור המס
רמי אריה, עו"ד ורו"ח

פקיד שומה רשאי לקבוע שומת מס "לפי מיטב שפיטתו", שתהיה שונה מהדיווח של הנישום בדו"ח שהגיש לפקיד השומה. אך סמכות זו של פקיד השומה מוגבלת בזמן ואם היא לא הופעלה והובאה לידיעת הנישום בתוך הזמן שנקבע לכך בפקודת מס הכנסה היא מתבטלת מאליה.

ביום 12.8.2014 קבע בית המשפט המחוזי מרכז – לוד בע"מ 32858-02-12 דביר נ' פקיד שומה נתניה כי דין טענת ההתיישנות להתקבל מאחר ודביר הוכיח כי השומה ונימוקיה נמסרו לו לאחר שתמה התקופה שנקבעה לכך על ידי המחוקק.

דביר הגיש את דו"ח 2006 לפקיד השומה ביום 27.12.2007 לפיכך המועד האחרון להוצאת שומת מס, לפי מיטב השפיטה, הינו עד 31.12.2010, דהיינו, שלוש שנים מתום שנת המס שבה הוגש הדו"ח. ביום 28.12.2010 שלח פקיד השומה לדביר דף המפרט את נימוקי השומה בפקסימיליה, אך השומה עצמה הגיעה לדביר רק בתחילת ינואר 2011.

בית המשפט העליון קבע בעבר כי יש חשיבות רבה למסגרות הזמנים במיוחד בענייני מיסים (ע"א 3602/97 נציבות מס הכנסה ומס רכוש משרד האוצר מדינת ישראל נ' דניאל שחר, ו-ע"מ 27603-05-13 פדילה נגד פקיד שומה כפר סבא).

בהלכת סמי משה נקבע כי האירוע שעוצר את מרוץ ההתיישנות הוא כאשר הצו (במקרה של השגה), או השומה לפי מיטב השפיטה (במקרה של דו"ח-מס) מגיעים לידיעת הנישום.

לפיכך, קובע בהמ"ש כי לא ניתן לקבל את עמדת פקיד השומה לפיה העברת השומה לפקיד העוסק במשלוח דואר או לסניף הדואר או משלוח השומה יש בה כדי למלא אחר התנאי שהשומה הגיעה לידיעת הנישום. לא ניתן לומר בשום פנים ואופן ששומה שנמצאת בבית הדואר או בדרכה מבית הדואר לנישום וטרם נמסרה לו, היא שומה שהועברה לידיעת הנישום.

אין מחלוקת בין הצדדים שביום 28/12/10 שלח פקיד השומה פקס למייצג שהכיל את נימוקי השומה. אולם, בפסיקה נקבע כי לא די בנימוקי השומה, אלא נדרש צו בכתב אשר ישוגר אל הנישום בדרך כלשהי (עמ"ה 719/73 אליעזר וקסמן).

בהתאם לדין, שומת מס לפי מיטב שפיטתו של פקיד השומה צריכה לכלול את סכום ההכנסה של הנישום, את הניכויים, הקיזוזים והפטורים המותרים ממנה על פי כל דין ואת שיעור המס שהנישום חייב בו. שומה לא תהיה שלמה כאשר אחד המרכיבים - שיעור המס - הושמט ממנה. המסקנה היא לענייננו שאין לראות בנימוקים שנשלחו בפקס למייצג ביום 28/12/10 כשומה העונה על כל דרישות הדין ושיש בה כדי לעצור את מרוץ ההתיישנות.

פקיד השומה מצדו הציג מסמך, שלטענתו מהווה אישור לכך שנימוקי השומה נשלחו בדואר ביום 29.12.10. מנגד, הציג דביר אישור מהאתר של דואר ישראל ולפיו היא התקבלה למשלוח בדואר בתאריך 4.1.11 ונמסר ליעדו ביום 7.1.11.

ביהמ"ש לא מקבל את טענת פקיד השומה לפיה במהלך הדיונים הוצגה למייצג סימולציית המס לתשלום על גבי צג המחשב וכי המייצג ידע מהסימולציה מה גובה השומת מס. עיון בפרוטוקולים מהדיון האחרון בהשגה, שנערכו על ידי המפקח ועל ידי המייצג  מעלה עובדה ברורה והיא שבשניהם לא מצוין שנעשתה סימולציה כלשהי.

טענות חדשות במסגרת הערעור

פקיד השומה טען שדביר כלל אינו רשאי לשנות מגרסתו, במסגרת הערעור, ולהעלות טענות שלא נטענו על ידו במסגרת דיוני השומה - קרי, טענות בדבר משלוח חישוב המס באיחור.

ביהמ"ש לא קיבל את טענת פקיד השומה משני טעמים:

הטעם הראשון הוא שיש נסיבות בהן רשאי צד להליך שומה לשנות גרסתו במסגרת הערעור. עמדת הפסיקה היא שככלל לא תותר הבאת טענה עובדתית חדשה, שלא הועלתה בשלב עריכת השומה או ההשגה, או הועלתה לראשונה בהודעה המפרשת את נימוקי השומה; יחד עם זאת, אין מדובר בעקרון נוקשה. כך, למשל, אם לא יהא בהעלאת הטענה משום קיפוח הנישום, או אם מדובר בפיתוח טענה שנכללה, גם אם בדרך חלקית ומקוצרת, בהליכים הקודמים להליך הערעור, יש לנהוג בגמישות כלפי המשיב ולאפשר לו לכלול את אותה טענה בנימוקי השומה (עמ"ה 514/01, עמ"ה 515/01, עמ"ה 516/01, מרדכי ועקנין; שמעון אמסלם; דוד שמש ).

הטעם השני הוא שסעיף 9(ב) לתקנות בית משפט המחילה את תקנות סדר הדין האזרחי על ערעור מס בשינויים המחויבים משווה את מעמדם של נימוקי השומת מס ונימוקי הערעור לכתבי הטענות.

דהיינו, משילוב ההלכה ותקנות מס הכנסה, ניתן לקבל את הטיעון שגדר המחלוקת בערעורי מס נקבעת בהתאם לנימוקי השומה ונימוקי הערעור בין אם הטענות הועלו בשלב דיוני השומה בין אם לאו.

לסיכום

דביר הרים את הנטל והוכיח שהשומה הועברה לו לאחר 31/12/10 ומנגד לא עלה בידי פקיד השומה להזים את ראיותיו של התובע ולהראות שהשומה הייתה ידועה לדביר לפני 31/12/10. לפיכך דין טענת ההתיישנות להתקבל והדוח של דביר יאושר כפי שהוגש.