חברה משפחתית

הזדמנות אחרונה לחברות קיימות להגדיר עצמן כחברות משפחתיות
הילמן ושות' רו"ח

במסגרת ה חוק לשינוי סדרי עדיפויות לאומיים (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנים 2013 ו-2014) התשע"ג-2013 (להלן: " חוק ההסדרים ") עבר נושא החברה המשפחתית מהפכה.

בחוק ההסדרים נקבע כי חברה תוכל לבקש להיות חברה משפחתית רק אם תעשה כן תוך שלושה חודשיםמיום התאגדותה. לגבי חברות קיימות שלא היו משפחתיות בשנת 2013 נקבע בהוראת המעבר כיתוכלנה לבקש להיחשב משפחתיות החל משנת 2014 אם תפנינה בבקשה זו לא יאוחר מה - 30 לנובמבר 2013.במקרה זה יחולו עליהם תנאים מיוחדים - כפי שנראה להלן. כן נקבעו הוראות חוק חדשות בהתייחס לחברה המשפחתית, שונות מהותית מהמצב הקיים עד סוף 2013. במסגרת זו – חברה המבקשת לחדול מלהיות חברה משפחתית אמורה להודיע על כך עד חודש לפני תום שנת המס.

· מהי חברה משפחתית

סעיף 64א' לפקודת מס הכנסה מגדיר את החברה המשפחתית כחברה שכל בעלי מניותיה הם בני משפחה מדרגה ראשונה, ואשר הכנסתה החייבת, כולל שבח מקרקעין, מיוחסת לבעל המניות שהוא בעל זכות לחלק הגדול ביותר של רווחי החברה או שהוא אחד מבעלי הזכויות לחלקים השווים הגדולים ביותר ברווחים בה ("נישום מייצג").

· עקרונות מיסוי החברה המשפחתית - לאחר תיקונם בחוק ההסדרים

· הנישום המייצג משלם מס על הכנסות החברה בהתאם לשיעור המס החל עליו, בהתחשב בכלל הכנסותיו, גם אם הוא זכאי לפטורים אלו ואחרים . כך נפסקלגבי פטור ממס לנכה לפי סעיף 9 (5) לפקודה, כי הוא חל גם על הכנסות נכה כנישום בחברה משפחתית (פס"ד יהושע הלוי) וגם לגבי פטור ממס על הכנסות מהשכרת דירת מגורים (פס"ד נטע עצמון). דין שונה חל על פטור ממס שבח במכירת דירת מגורים. בענין תל און (ועדת ערר 1346/08)נקבע כי לאיחול פטור אישי במכירת דירה על ידי חברהמשפחתית כי הבעלות אמורה להיות בידי יחיד ללא קשר לשאלה מי נושא בחבות המס.

· במסגרת התיקון לסעיף בחוק ההסדרים סויגה האפשרות ליהנות מהטבות המס ונקבע כי הטבות המס של הנישום המייצג יינתנו רק לפי חלקו היחסי ברווחי החברה - סעיף 64א (8).

· תשלומי גמל ומענק פרישה לבעלי מניות אינם הוצאות המותרות בניכוי בחברה משפחתית, בגין השנים שבהן סווגה ככזו. מאידך, הם אינם מהווים הכנסה בידי בעלי המניות.

· סעיף 373א לחוק הביטוח הלאומי מחייב בתשלום דמי ביטוח הכנסות חברת בית וחברה משפחתיתעוד לפני חלוקתם כדיבידנד. החל משנת 2008 רואים את ההכנסה כאילו חולקה בין כל בעלי המניות של החברה לפי חלקם היחסי והיא תחויב בדמי ביטוח לאומי.

· תשלום דיבידנד מחברה ישראלית לחברה משפחתית מחוייב במס בניגוד לתשלום דיבידנד בין חברות ישראליות שאינן משפחתיות.

· חלוקת דיבידנד מרווחי חברה משפחתית שהופקו בתקופה שבה היא סווגה כחברה משפחתית, אינה מקימה חבות במס נוסף.

· בהקשר זה עלתה בפסיקה פעמים רבות השאלה מהם רווחי החברה המשפחתית הזכאים להטבה זו. פסק הדין בעניין דוד קליימן ואח' (עמ"ה 1183/05) דן במיסוי בעלי מניות של חברה משפחתית שקיבלו דיבידנד שחולק מרווחי אקוויטי שנרשמו בחברה המשפחתית על פי כללי חשבונאות מקובלים אך לא נחשבו כחלק מההכנסה החייבת לצרכי מס אצלה.

בית המשפט קבע כי לאור העובדה שרווחי אקוויטי אינם מהווים הכנסה כמשמעותה בפקודת מס הכנסה - אין לראותם כאילו לא חולקו (ולפטור אותם ממס) אלא יש לראותםכדיבידנד ולמסותם בהתאם.משמעות פסק הדין היא כי בחלוקת רווחי חברה משפחתית יש להבחין בין רווחים שחויבו במס (הכנסה חייבת שיוחסה לנישום המייצג ושולם עליה מס), אשר לא יחויבו במס נוסף בעת חלוקתם על ידי החברה המשפחתית, לבין רווחים פטורים ממס אשר לא יוחסו לנישום המייצג ואשר חלוקתם תחויב במס.

· בפסק דין שקלרש (ע"א 3319/04), נקבע כי לא ניתן לקזז את הפסדיה של החברה המשפחתית שנצברו לפני שהפכה למשפחתית כנגד הכנסות הנישום המייצג. הפסדים אלו ניתנים לקיזוז מול הכנסות החברה בלבד.

· בהמשך לפסק דין זה, סייג זה לא מכבר השופט מגן אלטוביה וקבע כי הפטור ממס על חלוקת רווחים שנצברו בתקופת ההטבות מתייחס לדיבידנד שחולק מרווחים ששילמו את מלוא המסולא רווחים שקוזזו מהפסדי עבר של החברה (ע"מ 1130/06 – קרלוס בגס, עמ" 17937/11 אראן אלקטרוניקס) שם נאמר בהתייחס למונח "רווחים" כי אין לראות בהכנסה שנצמחה לחברה בתקופת ההטבה וקוזזה כנגד הפסדים צבורים לפני תקופת ההטבה, כרווחים לעניין סעיף 64א(א)(1) לפקודה.

· משמעות פסיקות אלו היא כי ניתן לחלק דיבידנד ללא חיוב במס נוסף רק אם שולם בגין הרווחים המחולקים מס בשיעור שולי, או אם הם קוזזו כנגד הפסדים שנצמחו בשנים שבהן החברה היתה חברה משפחתית (כלומר - גלום בהם מגן מס בשיעור שולי ולא רק מס חברות).

· בתיקון החוק הנוכחי נוספה לחוק (ס' 64 א(1)הגדרת רווחיםשחולקו מהכנסות החברה שהם "רווחים שחולקו מהכנסתה החייבת של החברה בתוספת ההכנסה הפטורה ממס, ובהפחתת המס החל על הנישום בשל ההכנסה החייבת כאמור, אם שולם על ידי החברה והיא לא חייבה את הנישום בהתאם" הגדרה זו עולה בקנה אחד עם הפסיקה המוזכרת לעיל.

· הוראות חוק ההסדרים הוסיפו מגבלות נוספות על חברה משפחתית כגון מגבלות בשימוש בסעיף 104 (שינויי מבנה), הוראות מיוחדות למכירת מניה בחברה משפחתית, הוראות למקרה בו החברה חדלה מלהיות משפחתית וכד'. הוראה מיוחדת היא זו הקובעת כי חברה שביקשה לחדול מלהיות משפחתית אינה יכולה לחזור בה ולשוב ולהיות משפחתית. זה שינוי מהותי לעומת המצב הקיים בו ניתן היה לשנות סטטוס כל שלוש שנים.

· שינויים אלו גורמים לכך שיש לבחון את הכדאיות בסיווג כחברה משפחתית – הן לחברות קיימות והן לחברות חדשות.

· אירועי המס החלים על חברה המבקשת להפוך למשפחתית החל מינואר 2014

במסגרת חוק ההסדרים נקבעו הוראות מעבר מיוחדות לחברה רגילה המבקשת להפוך לחברה משפחתית החל משנת מס 2014. לתשומת לב כי זוהי ההזדמנות האחרונה לחברות קיימות להפוך לחברה משפחתית ולכן יש לבחון את תנאי המעבר בקפידה.

· יראו את עודפי החברה שנצברו עד 31 לדצמבר 2013 כאילו חולקו כדיבידנד לבעלי מניותיה. המשמעות היא כי שיעור המס על אותם עודפים יהיה 25% או 30% (לפי בעל מניות מהותי או לא). במקרים רלבנטיים יחול גם חיוב במס יסף בשיעור 2%.

· תשלום המס בגין הדיבידנדים שרואים אותם כאילו חולקו יידחה עד לדצמבר 2017, ללא חיוב ריבית והצמדה.

· בעת מכירת נכס הוני שהיה ברשות החברה במועד התיקוןיוטל מס שולי בשיעורו הגבוה על החלק היחסי של רווח ההון הריאלי שנצבר עד 31 לדצמבר 2013, ומס רווח הון על החלק היחסי שנצבר לאחר מכן, בחישוב לינארי. כלומר – ככל שהנכס ישן יותר כן יגדל משקלו היחסי של החלק שיחויב במס שולי. כך מבקשת רשות המיסים למנוע מצב בו חברה הופכת למשפחתית לפני מימוש נכסים.

· הוראות המעבר לחוק קובעות כי דחיית תשלום המס על העודפים המחולקים תבוטל, במקרה בו ישולמו למי מבעלי המניות בתקופת הדחייה תשלומים כגון הכנסת עבודה, דמי ניהול, ריבית והפרשי הצמדה שאינם מרווחים שנצברו החל מיום 1.1.2014 (כלומר – רווחים המהווים חלק מאותם עודפים שרואים אותם כאילו חולקו).

· הדחיה תבוטל גם במקרה בו ניתנה הלוואה לחבר (בעל מניות) ולא הוחזרה תוך שנה. במקרה זה יחויב החבר במס על חלקו בדיבידנד.

· הוראת חוק ההסדרים מתייחסת ל"עודפים", כאשר הכוונה היא ככל הנראה לעודפים שיוצגו בדוחות הכספיים ליום 31 לדצמבר 2013. אלו כוללים רווחים שחושבו לפי כללי חשבונאות הנובעים, בין השאר, מהערכות מחדש של נכסים, רווחי אקוויטי שנצברו וכד', ולא לרווחים החייבים במס. יש להיות ערניים לכך בעת עריכת הדוחות הכספיים לדצמבר 2013 כך שיכללו את כל ההפרשות להתחייבויות המתייחסות לתקופה שקדמה.

· כיצד הופכים חברה לחברה משפחתית

חברות המוגדרות כמשפחתיות בשנת 2013 ולא ביקשו לחזור בהן, תישארנה כאלו גם בשנת 2014. גם אם אינן עונות על התנאים החדשים בחוק.

בקשות להיחשב כחברה משפחתית בשנת 2014 יש להגיש לפקיד השומה תוך 3 חודשים לאחר התאגדות החברה (אם זו חברה חדשה) או עד 30 לנובמבר 2013 לחברה קיימת המבקשת להפוך למשפחתית.

הודעה על ויתור על מעמד חברה משפחתית תינתן – בשונה מהדין בעבר - לא יאוחר מחודש לפני תחילתשנת מס לגבי שנת המס הבאה אחריה. כאמור, חברה שבחרה להפסיק להיות חברה משפחתית לא תוכל לשוב ולבקש להיות כזו בעתיד.

אם במהלך השנה חדלה החברה לענות על תנאי הכרה בחברה משפחתית קיימת בפניה האפשרות לבחור בנישום מייצג אחר אם יש כזה או להפסיק להיחשב כחברה משפחתית מתחילת השנה בה חדל התנאי להתקיים. במקרים אלו קובע החוק דינים ספציפיים לדיבידנד שנתקבל (64א (א1) עד (א3).