הרפורמה במיסוי דירות מגורים - כעילה לחזרה מדיווח קודם

במסגרת טורים קודמים סקרנו חלק מן ההוראות הכלולות ברפורמה האחרונה ביחס למיסוי דירות מגורים. כך לדוגמה, בוטל הפטור הכללי למכירה כל 4 שנים, ותחתיו נקבע פטור למוכר דירת מגורים אחת בלבד. במקביל, נקבעו שיעורי מס שבח מיטיבים למכירת דירות מגורים מזכות, כך ששיעור המס של השבח יעמוד על 0% ביחס לתקופה שעד ליום 1.1.2014 ו – 25% לאחר מכן. בתקופת הביניים 2014 עד 2017, יוכל מוכר שהינו בעלים של יותר מדירה אחת לנצל את שיעורי המס האמורים עד פעמיים ובלבד שבמועד הניצול השני יחלפו 4 שנים לפחות ממכירה בפטור ממס שנעשתה עד תום שנת 2013.

ההוראות החדשות פותחות שורה של אפשרויות למוכרי דירות מגורים. כך לדוגמה, הן מאפשרות מכירה בפטור ממס של דירה אחת עד תום השנה הנוכחית - על פי הדין הקודם (לדוגמה מכירה כל 4 שנים), ומכירת דירה נוספת כבר בתחילת 2014 – בין בפטור מלא ממס (למי שביום 1.1.2014 יהיה בעל דירת מגורים אחת בלבד) ובין בפטור כמעט מלא (שיעור מס אפס על כל התקופה עד 1.1.2014 ביחס למי שהינו מרובה דירות).

מטבע הדברים, הוראות אלה עשויות להשפיע גם על שיקולי כדאיות ביחס למכירות שבוצעו בעבר. ניטול לדוגמה מוכר שהעדיף למכור דירה בחיוב במס בתחילת שנת 2013 על מנת שלא "לשרוף פטור", מתוך כוונה לשמור אותו למכירה עתידית ובה מס שבח גבוה. שינוי החקיקה שינה את התמונה, שכן בדיעבד מסתבר שניתן היה לנצל פטור ב – 2013 וגם למכור דירה ב – 2014 במס נמוך מאוד (שיעור מס אפס על התקופה שעד 1.1.2014). סיטואציה אחרת עשויה להיות חרטה מפטור והמרתו בחיוב, על מנת לנצל אפשרויות למכירה של שתי דירות על פי נוסחת השבח הלינארית המיטיבה כבר ב - 2014.

בעבר, בקשות לא מעטות לחרטה מפטור או חרטה מחיוב נדחו ע"י משרדי מיסוי מקרקעין, בנימוק שהחזרה הינה בגדר ניסיון לבצע תכנון מס בדיעבד. הוראות ביצוע ותיקות אפשרו במפורש חרטה כאמור כאשר הבקשה הוגשה תוך פרקי זמן קצרים בלבד (תוך פרק הזמן להגשת המש"ח, או בתוך 90 יום, ר' לדוג' ה"ב 10/97). גם הפסיקה בהקשר זה לא הייתה אחידה, לצד פסקי דין שהכירו בזכות, היו גם מספר מקרים בהם דחו ועדות ערר בקשות להמרת חיוב בפטור או פטור בחיוב (ר' לדוג' עמ"ש 1206/89 שוורץ ועמ"ש 2101/97 לוינסון).

בשנים האחרונות חל שינוי במגמה זו וגם במקרים שהגיעו להכרעת הפסיקה, קיבלה זו בד"כ את טענות הנישומים והתירה להם לתקן שומות (ר' לדוגמה וע 8043/07 שטרן וכן ע"א 8469/11 אריאלה שיין).

בשנת 2011, עם הרפורמה במיסוי דירות מגורים במסגרת הוראת שעה, הוציאה רשות המיסים הוראה מקלה שדנה בהוראת השעה, ובה נקבע כי יש לאשר בקשות תיקון ובלבד שהוגשו בתוך 4 שנים מיום השומה הסופית בגין המכירה (סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין).

לגישתנו, נקודת המוצא הינה שנישום יהא זכאי תמיד לבקש תיקון שומה ובלבד שלא חלפה תקופת ההתיישנות. קל וחומר אלה הם פני הדברים מקום בו תוקנה החקיקה במסגרת תיקון מהותי שיש בו כדי להשפיע על שיקולי הנישום. להערכתנו, בעקבות הרפורמה הנוכחית אכן תחיל רשות המיסים מדיניות מקלה ביחס לבקשות תיקון.

לאור השלכות המס הבלתי מבוטלות, מוצע אפוא לבחון מחדש את השלכות המס ביחס למכירות של דירות מגורים בעבר ובעתיד הקרוב, ובמקרה הצורך להגיש בקשות לתיקון שומות על מנת למזער את היבטי המס, ובמקרים המתאימים אף לקבל החזרי מס בתוספת הפרשי הצמדה וריבית.