פיצוי בגין אי תחרות לעובד הינו הוני וחייב רק ב- 25% מס רווח הון

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

סוגיית מיסוי התחייבות לאי תחרות שנותן עובד למעבידו, לפיה הוא מתחייב לא להתחרות בתחום הפעילות של המעביד בתקופה שלאחר עזיבתו את העבודה, היא סוגיה שלובנה מספר פעמים בפסיקה אך לא הייתה בה הכרעה של ממש.

ביום 21.5.2013 קבע בית המשפט המחוזי מרכז לוד בע"מ 29425-01-11 ברנע נגד פקיד השומה כפר סבא, כי התחייבות לאי תחרות, מהווה ויתור על זכות השקול למכירת נכס הון. אשר על כן, יש לראות בתמורה המתקבלת בעבור התחייבות שלא להתחרות בחברה - כרווח הון אשר חייב במס רוח הון לפי סעיף 91(ב)(1) לפקודה ולא במס פירותי בשיעור מס שולי רגיל.

עניין ברנע עסק במיסוי תקבול שקיבל מנכ"ל חברה עם פרישתו, מכוח תניית "אי תחרות" שנכלל בהסכם העסקתו בחברה. לפני בהמ"ש הובאה השאלה: האם מדובר בתקבול הוני החייב במס בשיעור של 25% כיום, או שמא המדובר בתקבול פירותי מעבודה החייב במס שולי עד 50% כיום (כולל מס יסף).

תנאי העסקתו ופרישתו של ברנע מהחברה נקבעו עוד בשנת 1996 בחוזה אישי שנחתם בינו לבין החברה בה הועסק. בשנת 2004 נחתמה תוספת להסכם ההעסקה, בה נקבעו תנאי המשך העסקתו ופרישתו של ברנע.

בהסכמים נקבע, כי החברה תשלם לברנע סכום השווה ל-1.5% מהרווח הנקי המאוחד השנתי שלה לאחר מס. בהמשך נקבע, כי סכום זה ישולם לברנע גם בגין חמש שנים שלאחר סיום העסקתו בחברה (ביום 1.1.2005), קרי עד ליום 31.12.2009. יצוין כי תשלום הסכום של 1.5% מרווחי החברה לברנע הותנה בכך שברנע לא יתחרה בחברה בכל דרך שהיא במהלך תקופת חמש השנים הנוספות שלאחר סיום העסקתו בחברה.

במהלך שנת 2004, החליט ברנע לסיים את עבודתו בחברה. בהתאם לחוזה העסקתו, שילם המעביד לברנע את פיצויי הפרישה שלו, ובנוסף את התמורה להתחייבותו שלא להתחרות בחברה במשך חמש שנים מיום עזיבתו, ששולמה מדי שנה בשנה.

ברנע דיווח על התמורה בגין התחייבותו לאי תחרות המכר כמכר זכות הונית ושילם בגינה מס רווח הון. בהמ"ש הסתמך על הפסיקה שראתה בוויתורו של אדם על הזכות הקנויה לו, בעבור תשלום, כאילו הייתה זו מכירה של נכס הוני.

פרשנותו של המונח "נכס" בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה ניתנה בעניין אברך (ע"א 182/72 צבי אברך). בעניין שנקר (עמ"ה 169/87, שמחה שנקר), נקבע, בין היתר בהסתמך על פסק דין אברך, כי כל דבר שזכותו של אדם לעשות או לא לעשותו והוא בעל ערך כספי, כלומר שאחר ישלם טבין ותקילין למען הניע או הניא את הפעלתו, הרי הוא נכס בידי אותו בעל זכות.

בעניין עוף חיפה (ע"א 346/70), נקבע כי בנסיבות בהן נותרת בידי אדם המקבל פיצוי בשל ויתור על זכותו להתחרות בעסקי משלם הפיצוי - היכולת להתחרות - יסווג הפיצוי כפירותי, שהרי נכס ההון נותר בידי המוותר שהיה. מאידך, אם הוויתור על הזכות להתחרות על ידי יצירת מקור מתחרה, משמעותה, הלכה למעשה, אובדן של מקור הפרנסה או של היכולת ליצור מקור פרנסה של המתחייב מדובר בנכס הוני.

בהקשר זה נפסק בעניין שטיין (ע"א 463/71), כי היכולת ליצור ולבסס מקור מתחרה מהווה נכס הוני, אשר הוויתור על כלל הפירות הנובעים ממנו מהווה ויתור הוני, שכן הפגיעה הישירה היא במנגנון עצמו בעוד שהפגיעה בפירות הנה בעלת אופי עקיף בלבד.

מהראיות שהוצגו לבית המשפט ובמיוחד מעדותו של ברנע ועדותו של המנכ"ל הנוכחי של החברה, הגיע בית המשפט למסקנה, כי החברה אכן חששה כי ברנע יוכל להתחרות עמה ועל כן עשתה כל שביכולתה שלא יעשה כן.

לכן, יכולתו הפוטנציאלית של ברנע להתחרות בחברה הינה זכות המהווה "נכס" כהגדרתו בסעיף 88 לפקודה. משכך, יש לראות בתשלום של החברה בעבור מניעת שימוש באותה זכות כ"מכירה" של ה"נכס" לעניין סעיף 88 לפקודה. על כן, וויתור על יכולת זו מהווה מכירה לעניין חלק ה' לפקודה.

לפיכך, נקבע כי ויתורו של ברנע על הזכות להתחרות היוותה אבדן של מקור הכנסה השקול למכירת נכס הון. אשר על כן, יש לראות בתמורה שהתקבלה בידי ברנע בעבור התחייבותו שלא להתחרות בחברה, כרווח הון אשר תחויב במס רוח הון כאמור בסעיף 91(ב)(1) לפקודה.

ואולם, קביעה זו דלעיל חלה רק לגבי שנות המס שבהם ברנע לא עבד כשכיר בחברה, כלומר, רק לגבי התקופה שלאחר תום עבודתו ועד מועד סיום תום תקופת התחייבותו לאי תחרות בחברה.