אכיפת חוזה שמטרתו להונות את רשויות המס

רמי אריה, עו"ד ורו"ח

צדדים שהתקשרו בחוזה לביצוע עסקת מקרקעין, אך רוצים לדווח עליו באיחור לרשויות המס כדי לקבל פטור ממס שבח בעת שיתקיים בעתיד התנאי של מינימום ארבע שנים לקבלת הפטור ממס שבח, צריכים לקחת בחשבון, כי בהמ"ש עלול לבטל את החוזה לחלוטין. בעניין אורנים ובעניין רונן ישראל אכן בוטל חוזה מכר מקרקעין לחלוטין עקב אי דיווח על הסכם מכר לרשויות המס וכן בשל רישום תמורה נמוכה משמעותית מזו שסוכמה בין הצדדים לעסקה כדי להפחית את תשלומי המס של הצדדים. בעניין מזל אילן קבע בהמ"ש שיש לאכוף את החוזה, כדי לחייב את הצדדים הן בחוזה והן בתשלום מלוא המיסוי בגינו.

בעניין מזל אילן (בע"א 4305/10 מזל אילן נגד יוסף לוי שניתן ביום 9.5.2012), קבע בית המשפט העליון, כי כאשר עולה בבירור שכוונת הצדדים הינה להתקשר ביחסים חוזיים וכי גמרו בדעתם מלכתחילה לממש את העסקה שערכו, אלא שהיה בכוונתם להונות את רשויות המס, הרי שמדובר בחוזה פסול שניתן לבטלו מעיקרו, או לבטל רק את התנאי שהוסכם בין הצדדים, לפיו הדיווח יבוצע באיחור כדי להונות את רשויות המס. בכל מקרה של חוזה פסול, מוסמך ביהמ"ש להפעיל שיקול דעת בעניין תוצאות הפסלות. לבטל את החוזה בכללותו, או לבטל רק חלקים ממנו.

בעניין מזל אילן נחתם חוזה למכר דירת מגורים. אלא שהצדדים הסכימו כי הוא ידווח רק לאחר שנתיים מיום חתימתו, כדי שהמוכר ייהנה מפטור ממס שבח לאחר שיחלפו ארבע שנים מהיום שמכר דירת מגורים קודמת שבגינה קיבל פטור. הצדדים נתנו הוראות ברוח זו לעורך הדין שביצע את העסקה.

לאחר שהעו"ד שערך את ההסכם דיווח על העסקה באיחור של ארבעה חודשים, הודיע המוכר למנהל מיסוי מקרקעין על ביטול עסקת המכר זאת בטענה כי: ההסכם נכרת למראית עין ולא הייתה לצדדים כוונה אמיתית לקיימו; ההסכם בלתי חוקי משום שהצדדים התכוונו, בעצת העו"ד שערך את ההסכם, לא לדווח עליו לרשויות המס בסמוך לאחר כריתתו אלא רק כעבור שנתיים (בחלוף ארבע שנים מיום שמכר המשיב דירה קודמת ויהיה זכאי לפטור ממס שבח), שאז יערכו הסכם חדש ועליו ידווחו לרשויות.

הרוכשת ביקשה לאכוף את ההסכם ולהורות על פינוי הנכס כנגד תשלום התמורה החוזית הנקובה בהסכם, בקיזוז הפיצוי המוסכם ודמי שכירות או דמי שימוש ראויים. בית המשפט המחוזי קבע כי ההסכם נושא הערעור הוא חוזה למראית עין, וגם כי ההסכם הוא חוזה בלתי חוקי . קביעה זו נעשתה לאור מסקנת בית המשפט, על בסיס הראיות שהוצגו בפניו, לפיה הצדדים הסכימו כי העסקה לא תדווח למס שבח אלא במועד שהמוכר יוכל לקבל פטור ממס שבח בגין המכירה ולכן- המוכר יקבל את התמורה "נטו".

בהמ"ש העליון בחן האם חוזה מכר מקרקעין אשר הוסכם כי לא ידווח לרשויות המס עד שיהיה המוכר זכאי לפטור- הוא חוזה למראית עין, או חוזה פסול. כן בחן מה תוצאת הפגםשנפל בחוזה כאמור.

סעיפים 30-31 לחוק החוזים מסדירים את סוגיית החוזה הפסול:

דהיינו: סעיף 30 מגדיר מהו חוזה פסול וקובע את כלל בטלותו. סעיף 31 מורה תוצאות הבטלות: אם עילת הביטול נוגעת רק לאחד מחלקי החוזה וניתן להפרידו לחלקים, רשאי בית המשפט להורות על ביטול חלקי ( סעיף 19 ). אם לאו, בטל החוזה בכללותו.

סעיף 31 לחוק החוזים מקנה לבית המשפט שיקול דעת רחב ביחס לתוצאותיו המשפטיות של חוזה פסול. בהפעלת שיקול דעת זה יש לאזן בין שתי מגמות עיקריות: מגמת הצדק ומגמת ההרתעה. הראשונה עניינה בעשיית צדק בין הצדדים לחוזה הקונקרטי, באופן שלא ייצא חוטא נשכר. השנייה עניינה בהכוונת התנהגותו של הציבור להימנע מכריתתם של חוזים פסולים, בשמירה על החוק ובהגשמת האינטרסים שהחוזה הפסול חותר תחתם.

חוזה למראית עין הוגדר בסעיף 13 לחוק החוזים כדלקמן:

סעיף 13 לחוק החוזים קובע את בטלותו של החוזה הגלוי, אשר נכרת למראית עין בלבד, אולם אין בו התייחסות מפורשת לתוקפו של החוזה הנסתר.

בהמ"ש קובע כי צדדים לחוזה שנכרת למראית עין בלבד אינם מתכוונים שההסכם ביניהם יגבש עסקה משפטית, ואין בכוונתם לקיימו.

חוזה בלתי חוקי, לעומת זאת, מתאפיין בכך שהצדדים המתקשרים בו רואים בו חוזה מחייב לכל דבר ועניין ומתכוונים להוציאו אל הפועל, אלא שבכוונתם לעשות כן באופן בלתי חוקי או לשם השגת מטרה בלתי חוקית.

בעניין מזל אילן, קובע בהמ"ש כי מטרת הצדדים הייתה לקיים את החוזה ולכן נכון יהיה לאפשר את קיומו ואכיפתו תוך ביטול הסכמת הצדדים הלא חוקית שלא לדווח עליו במועד לרשויות המס.

נקבע כי -: הרוכשת תשלם את התמורה נטו כפי שהוסכם בחוזה, ותישא בעלות המס הנובעת מהסכם המכר כאילו לא היה קיים התנאי הבלתי חוקי בו לגבי אי הדיווח במועד.

המוכר מצידו לא יוכל לתבוע ביטול ההסכם ולמכור את דירת המגורים מחדש לאחר שערכה בשוק עלה משמעותית במהלך השנים. כך שני הצדדים לא יוכלו ליהנות מקיומו של התנאי הלא חוקי בהסכם.

דווקא הקביעה כי יש לקיים את החוזה יגרום לצדדים לשלם את מס השבח ולא לקבל את הפטור ממס שבח כפי שהתכוונו לו בחוזה הפסול. השבה הייתה מאפשרת לצדדים להשיג את מה שביקשו באמצעות החוזה הפסול. היינו לכרות חוזה חדש במועד שבו יהיה המוכר פטור ממס. זאת לא ניתן לאפשר שכן כידוע בית המשפט לא ייתן ידו להשגת מטרה פסולה.

בהמ"ש מוסיף וקובע בהתאם לסעיף 31 לחוק החוזים, הוא רשאי לבחון כל מקרה לגופו ולקבוע לגביו האם החוזה יבוטל במלואו או יבוטלו רק חלקים ממנו. בכל מקרה, תהיה עדיפות לביטול תנאים המונעים תשלומי מיסוי כדין, כדי לא לאפשר פגיעה בתקנת הציבור.