פריסת השבח אינה מוגבלת רק מהתקופה שנכס נתקבל במתנה

רמי אריה, עו"ד רו"ח

אדם מקבל נכס ללא תמורה ומוכר אותו בסמוך לכך, האם הוא זכאי לקבל פריסת השבח שנצמח על הנכס לארבע שנות מס המסתיימות בשנת המס שבה נמכר הנכס, אף אם טרם חלפו ארבע שנים מאז שקיבל את הנכס ללא תמורה ?

בסוגיה זו עסקה ועדת ערר מס שבח על יד ביהמ"ש המחוזי בתל אביב-יפו (ו"ע 1290-09 אילנה גוטצייט נ' מנהל מיסוי מקרקעין ת"א), ניתן ביום 14.2.2012) וקבעה בדעת רוב כי ניתן לערוך פריסת השבח גם על תקופת החזקה בנכס על ידי נותן המתנה, טרם נתקבלה על ידי מקבל המתנה, לפי הוראות סעיף 48א(ה) לחוק מיסוי מקרקעין, כדלקמן:

צבי פרידמן, רו"ח (דעת רוב)

1. סעיף 48א(ה) לחוק מיסוי מקרקעין מגדיר את תקופת הבעלות בנכס כ-:"תקופה שתחילתה בתחילת שנת המס שלאחר שנת המס שבה הגיע הזכות במקרקעין לידי המוכר וסיומה בתום שנת המס שבה יצאה הזכות במקרקעין מידיו".
2. תכלית החקיקה הינה לבזר את ההתעשרות על חלק של אותה תקופה (עד ארבע שנים), כדי שניתן יהיה לנצל באופן הגיוני ונכון יותר (ככל האפשר) את מדרגות המס על פני מספר שנות צבירת הרווח, ובכך לחתור לתשלום "מס אמת" יותר.
3. לאור העובדה שבמתנה (כמו גם בהורשה ובפירוק לפי סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין( מקבל המתנה "נכנס לנעלי" נותן המתנה, הן לעניין שווי הרכישה והן לעניין יום הרכישה. דהיינו, תשלום מס השבח בידי המוכר הינו גם בגין תקופת צמיחת הרווח שהיה בידי נותן המתנה, הרי שהתיבה "שנת המס שבה הגיע הזכות במקרקעין לידי המוכר" ניתן לפרשה בשני אופנים:

3.1.     שנת המס שבה הגיעה הזכות לידי המוכר מתייחסת לשנת המס של המוכר לצורך חישוב מס שבח.

3.2.     שנת המס שבה הגיעה הזכות לידי המוכר מבחינת פורמאלית משפטית.

4. לפי התובנה כי תכלית החקיקה בעניין פריסת השבח שלפי סעיף 48א(ה) לחוק מיסוי מקרקעין הינה "ביזור ההתעשרות" על פני תקופת צבירתה, ומאחר ומקבל המתנה מתחייב במס שבח גם בגין תקופת צמיחת השבח שהיה אצל נותן המתנה, ומאחר ולשון החוק "סובלת" גם פירוש שיתמוך בתכלית החקיקה, הרי שיש להעדיף פירוש זה על פני פירושים אחרים, לאור המתווה שהורה לנו ביהמ"ש העליון לראשונה בפס"ד חצור ובפס"דים אחרים בעקבותיו.

דן מרגליות, שמאי (דעת מיעוט)

5. הזכויות בחלקה נרכשו ע"י גב' אסתר כהן (אמה של אילנה), בתאריך 21.6.1987 תמורת סך של 32,500 דולר, ובתאריך 20.8.2007 הועברה על ידה לעוררות בהעברה ללא תמורה.
6. העוררות טוענות כי פריסת השבח מכוח סעיף 48א(ה)(1) לחוק מיסוי מקרקעין אפשרית לתקופה של ארבע שנות מס והן 2004-2007, היות שהן נכנסות לנעלי הגב' אסתר כהן לכל דבר ועניין. בעוד שהמשיב סבור כי "תקופת הבעלות" היא מיום העברת הקרקע ללא תמורה מהגב' אסתר כהן.
7. הכרה ביורש כ"נכנס לנעלי המוריש" (וקל וחומר לגבי העברה ללא תמורה בין קרובים), שומרת על עקרון רציפות המס ומקבלת עיגונים רבים בחוק המיסוי.
8. התקופה בת ארבע השנים שנקבעה בחוק לביצוע פריסה גורמת לפגיעה בנישום, שבהחלט ייתכן שתקופת ההתעשרות ארוכה הרבה יותר. ולכן יש להכיר גם בתקופה בה הייתה הבעלות בידי נותן המתנה כחלק מתקופת הפריסה.
9. טענת ב"כ העוררות משובבת עין, אך היא מתעלמת מלשונו החד משמעית של חוק המיסוי כמפורט בהגדרת "תקופת הבעלות בנכס". אין מנוס מהקביעה שמקבל המתנה אינו נכנס בנעלי נותן המתנה לצורך הפריסה.

נציין, כי אף שלדעתנו דעת הרוב באמצעות רו"ח צבי פרידמן נכונה בתוצאתה המשפטית, עדיין ראוי יהיה לקבוע מנגנונים למנוע תכנוני מס מגמתיים שמטרתם להעביר נכס מקרקעין ללא תמורה במטרה ליהנות ממדרגות מס וזיכויי מס של מקבל המתנה בתקופת הפריסה באופן לא לגיטימי. כך למשל מי ימנע מבעל נכס להעביר אותו לקרוב משפחתו, הורה או ילד, שאין לו הכנסות בשנות המס האחרונות, רק כדי שימכור את הנכס מיידית, במטרה ליהנות מהטבת מס עקב הפריסה לאחור. יש לקבוע הוראות לגבי כך, שהן כשלעצמן יהיו חזקות ניתנות לסתירה כי ההעברה נעשתה במתנה בתום לב.