הכרה בהוצאות הסעה מאורגנת ובארוחות לעובדים

רמי אריה, עו"ד רו"ח

סוגיות ההטבות לעובדים כגון: הסעה מאורגת ושווי ארוחות, המחוייבות לצורכי עבודת העובד אצל מעבידו לפי דרישות המעביד, חוזרות ועולות שוב ושוב בבתי המשפט. נזכיר שבעניינים אלו ניתן לפני מספר חודשים פס"ד מעלה אדומים לגבי הכרה בהוצאות כלי רכב למרות שיש בהם שימוש חלקי של העובד ועיקרם בשימוש המעביד וכך לגבי הוצאות האש"ל שלגביהם קבע בהמ"ש העליון לאחרונה הם מוכרות לעובדים ובמלואם.

ביום 9.10.2011 ניתן פס"ד ע"י ביהמ"ש המחוזי בירושלים בע"מ 9056-05 בית חולים עזרת נשים הרצוג נ' פקיד שומה ירושלים בסוגית שומות ניכויים שנקבעו לערערת ע"י המשיב לשנות המס 2000-2003. השומות היו בשתי סוגיות: האחת, עניינה באופן זקיפת עלות הסעות שמספקת המערערת לעובדיה אשר מגיעים למקום העבודה בשעות הלילה. והשנייה, עניינה אופן חישוב עלות שווי הארוחות שמספקת המערערת לעובדיה.

להכרעה במחלוקות יש השלכה על שלושה עניינים: א. חיוב המערערת בניכוי מס הכנסה במקור; ב. חיוב אותם הרכיבים במס שכר לפי חוק מס ערך מוסף, התשל"ו‑1975 (להלן: "מס שכר"); ג. חיובם במס מעסיקים, התשל"ה‑1975 (להלן: "מס מעסיקים").

המערערת טוענת כי שגה פקיד השומה עת קבע בשומתו כי היה עליה לקבל ראשית את אישורו של מנהל רשות המסים או מי שהוסמך על ידו, לפי סעיף 9(20) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א‑1961, ובהתאם לתנאי הסעיף, כדי שתהא פטורה מלזקוף את שווי ההסעות לעובדיה. לטענת המערערת עלות ההסעות איננה נכנסת, מלכתחילה, בגדריו של סעיף 2(2) לפקודה, שכן ההסעות בשעות הלילה לא מהוות כלל "טובת הנאה" לעובד, בהתאם להלכה הקבועה בע"א 545/59 "דן" אגודה שיתופית.

כטענה חלופית טוענת המערערת כי גם אם יש לראות בשוויי ההסעות טובת הנאה שניתנת לעובדים, הרי שיש להעניק למערערת פטור מכוח סעיף 9(20) באופן רטרואקטיבי, למרות שלא ביקשה אישור מראש מפקיד השומה בהתאם לעמ"ה 551/05, שיר לביא בניה ופיתוח.

פקיד השומה טען כי נסיעות למקום העבודה, הן הוצאות שאינן מותרות לעובד בניכוי שכן הן הוצאות טרום ייצור הכנסה, ולפיכך כאשר לעובד מאורגנת הסעה הרי שזו טובת הנאה שיש לזקוף לו ובגינה הוא חב במס הכנסה ובהתאמה מעסיקתו חייבת בניכוי מס במקור.

ביהמ"ש קיבל את הטענה כי הפער בין עלות ההסעה המאורגנת לעלות הנסיעה בתחבורה ציבורית, ככל שקיים בענייננו, נובע מצרכי המעסיק ולכן אין לראות בו משום הכנסה לעובד. מסקנה זו מתיישבת, עם המגמה בפסיקה לאפשר פיצולן של הוצאות מעורבות ככל שניתן לעשות כן, כפי שבאה לידי ביטוי בפסק‑הדין שניתן לאחרונה בע"א 4243/08 פקיד שומה גוש דן נ' ורד פרי: "כאשר יש בהוצאה מסוימת חלק שעומד בתנאי ההגדרה וכן חלק שאינו עומד בה (לדוגמא, הוצאה פרטית), יש לנכות מן ההכנסה את החלק שעומד בתנאי ההגדרה." וראו גם ע"א 580/65 א' בן‑עזר ובניו בע"מ נ' פקיד השומה למפעלים גדולים,
הנזכר בעניין פרי, שהינו פסה"ד שבו התבססה גישה זו כלפי הוצאות מעורבות.

ביהמ"ש מציין כי ניתן לאשר את הפטור למפרע. מסקנה זו מתחזקת לאור העובדה שהכללים למתן הפטור השתנו החל משנת 2005 וכעת לא נדרש נישום, החפץ בקבלת הפטור, לבקש אישור מראש מאת המשיב.

ביהמ"ש קבע כי המערערת עומדת בתנאים למתן הפטור. התנאים הנדרשים הם:

1. ההסעה מאורגנת וממומנת על ידי המעסיק;

2. ההסעה הכרחית בשל תנאי העבודה ומיקומו של מקום העבודה;

3. ההסעות מתבצעות בשירות תחבורה ציבורי, ברכב שכור או ברכב המעסיק אשר תקנות מס הכנסה בדבר הגבלות הוצאות רכב אינן חלות עליו.

לפיכך השומה תחושב כאילו ניתן הפטור למערערת. כתוצאה מכך הערעור התקבל בכל הנוגע לזקיפת עלות הוצאת ההסעה המאורגנת.

אולם, קובע בהמ"ש כי הפטור ממס בסעיף 9(20) אינו רלבנטי לסוגיית מס מעסיקים ומס שכר. אחד הגורמים המרכזיים המבדילים בין מס ההכנסה למסי המעסיקים והשכר הוא זהות הנישום. מס ההכנסה ממסה את מקבל ההכנסה, גם כאשר הטכניקה שבה מתבצע המיסוי היא של "ניכוי במקור". מסי המעסיקים והשכר, לעומת זאת, ממסים את נותן השכר.

בעניין סוגיית שווי הארוחות קובע בהמ"ש כי עלות ארוחות הצהריים לעובדים תחושב לפי מידת שווי טובת ההנאה לעובד ולא לפי העלות למעסיק בפועל.