הפטור במכירת דירת מגורים מזכה - העקרונות והשלבים

דורית גבאי, רו"ח ויועצת מס

הסקירה מבוססת על חוק מיסוי מקרקעין - פרק חמישי1 וכן על הנחיות מקצועיות שפרסמה רשות המסים בישראל, פסיקת בתי המשפט וניסיון שנצבר.

אציין שבנוסף לחוק הזה קיימת הוראת שעה – שאתייחס אליה בנפרד.

סדר הפעולות ובדיקת התנאים לפטור

בדיקה מקדמית – האם יש שבח במכירה של הדירה הנמכרת? ואם נוצר לה שבח, מהו גובהו? מהו המס הנדרש לתשלום.

1. בדיקת הדירה הנמכרת- האם הדירה הנמכרת הינה "דירת מגורים מזכה".
2. בדיקת קיומה של עילת הפטור- האם לתא המשפחתי המוכר עומד באחת או יותר מעילות הפטור (קיימות חמש עילות פטור). הסקירה תכלול את הארבע הנפוצות.
3. עמידה בסייגים - האם התא המשפחתי קבל את הדירה הנמכרת במתנה? מתנה זה אומר הדירה עצמה, קרקע לרכישתה או כספים למימון הרכישה.
4. האם לדירה הנמכרת יש זכויות לבנייה שטרם נוצלו? אם כן: לערוך בדיקה וחישוב החלק החייב והחלק הפטור ביחס לתקרה.
5. בקשת הפטור - יש לבקש את הפטור בנוהל דיווח ובטופס מיוחד.

1. הדירה הנמכרת צריכה להיות "דירת מגורים מזכה"

הכוונה לדירה שבנייתה הסתיימה, בבעלות או בחכירה של יחיד, שאינה משמשת למלאי עסקי אצל המוכר, הדירה צריכה להיות כחטיבה אחת למגורים, הדירה כוללת מתקנים פיסיים המעידים על טיבה כגון: מטבח, חדר מקלחת, חדר שירותים. הדירה "משמשת למגורים" בלפחות 51% משטחה. שימוש למגורים הוא שימוש למגורים, שימוש לפעוטון, מעון ילדים, כיתת דת ואף ללא שימוש כלל – דירה ריקה.

השימוש למגורים צריך להיות באחת משתי תקופות לפי בחירת התא המשפחתי המוכר.

א. השימוש למגורים היה ברציפות בארבע השנים שלפני המכירה או בכל תקופת הבעלות או החכירה בדירה. או

ב. השימוש למגורים היה במשך 80% מיום 1.1.98 או מיום רכישת הדירה (לפי המאוחר) עד ליום מכירתה. באפשרות זו אין חובה שהשימוש יהיה ברציפות למגורים.

"התא המשפחתי המוכר" את הדירה צריך למכור את כל זכויותיו בדירה, והוא כולל את כל בני המשפחה, בני זוג נשואים כדת, ילדיהם שאינם נשואים עד גיל 18.

2. עילות פטור ממס שבח

על פי החוק קיימות חמש עילות פטור. כל תא משפחתי המוכר את דירתו בוחן עמידתו בתנאי כל עילת פטור. די בעמידה של עילת פטור אחת כדי להבטיח שהפטור יינתן, וכל זאת בכפוף לעמידה בתנאי הדירה, כאמור ובתנאים הנוספים, פסקאות 3, 4 בסקירה זו.

עילת הפטור לפי סעיף 49ב(1) – על פי עילת פטור זו ניתן למכור את הדירה הנמכרת אם לא נוצל פטור ממס שבח בארבע השנים שקדמו למכירה הנדונה.

באופן חריג "מתעלמים" ממכירות בפטור בהעברות לילד או לבן זוג של דירת מגורים שנעשו בתקופת ארבע השנים שקדמו למכירה זו. קיימים חריגים נוספים.

עילת הפטור לפי סעיף 49ב(2) – על פי עילת פטור זו ניתן למכור את הדירה הנמכרת אם חלקו של התא המשפחתי המוכר בדירה עולה על 25%, הדירה היא דירתו היחידה של התא המשפחתי בישראל ( וב"אזור" ראה בחוק) ביום המכירה ובמשך ארבע השנים שקדמו למכירה זו.

כמו כן ניתן למכור על פי עילה זו רק אם חלפו למעלה מ- 18 חודשים מאז נוצלה עילת פטור זו במכירת דירה קודמת. התא המשפחתי ייחשב כמי שיש לו "דירה יחידה" לעניין עילת פטור זו, גם אם ישלו בנוסף לדירה הנמכרת, דירה נוספת שחלקו בה הוא עד25% ממנה, או אם יש לו דירה נוספת שהושכרה בשכירות מוגנת עד 1.1.97 או אם יש לו דירה שנרכשה על ידו במהלך 12 חודשים שקדמו למכירה הנדונה.

עילת הפטור לפי סעיף 49ב(5) – על פי עילת פטור זו ניתן למכור את הדירה הנמכרת אם היא התקבלה בירושה מסבא, מהורה, מבן זוג, והמוריש היה בעל הדירה יחידה ביום מותו, ואילו מכר הוא את הדירה היה זכאי לפטור ממס על אחת מעילות הפטור בפרק זה.

עילת הפטור לפי סעיף 49ה' – על פי עילת פטור זו ניתן למכור את הדירה אם היא נמכרת בתוך 12 חודשים מאז נמכרה דירה אחרת שבגינה נתקבל פטור ממס על פי אחת מעילות הפטור הקודמות, ואם היא נמכרת על-ידי מי שהוא "תושב ישראל". כמו כן, התא המשפחתי המוכר מתחייב לרכוש דירה חדשה בשווי מינימאלי של 75% משווין של שתי הדירות שנמכרו. הפטור לדירה (השנייה) הנמכרת לא יינתן אם שווי שתי הדירות הנמכרות יעלה על 3,175,000 ₪. כמו כן אם שווין של שתי הדירות הנמכרות עולה על 1,908,000 ₪ אך קטן מ- 3,175,000 ₪ יחויב התא המשפחתי המוכר במס על חלק השווי העולה על 1,908,000 ₪ מתוך הדירה הנמכרת באופן יחסי לשוויה. (הסכומים מתעדכנים מידי שנה)

3. עמידה בסייגים – נתוני החוק ועמדת המחברת

לאחר שהדירה הנמכרת עונה להגדרת "דירת מגורים מזכה" וקיימת לתא המשפחתי עילת פטור אחת למכור את הדירה, יש לבחון כיצד נרכשה הדירה – זו הנמכרת.

אם הדירה התקבלה במתנה יש לבצע בדיקה מיוחדת לגבי המועד בו יוכל התא המשפחתי למכור את הדירה.

אם המוכר לא התגורר בדירה הנמכרת באופן קבוע, והדירה התקבלה מהורה, יש להמתין שלוש שנים עד שתימכר, גם אם, כאמור, עמד בכל שאר התנאים. אם הדירה התקבלה ממשהו אחר, ימתין ארבע שנים עד שימכור אותה.

אם המוכר התגורר בדירה הנמכרת באופן קבוע והדירה התקבלה מהורה, יש להמתין שנתיים, עד שתימכר, ואם המוכר נשוי / חד הורי, עד שתחלוף שנה מיום שהתקבלה. אם הדירה התקבלה ממי שאינו הורה, יש להמתין שלוש שנים עד שניתן יהיה למוכרה.

יש חשיבות לחלק הדירה אשר התקבלה במתנה: אם החלק שניתן במתנה מתוך כל הדירה עולה על 50% והמוכר אינו עומד בתקופות ההמתנה, הוא יחויב על מלוא הדירה במס. אולם אם החלק שניתן קטן מ- 50% מתוך כל הדירה – הדירה אינה דירת מתנה – ולא צריך לחכות תקופת צינון. צריך לזכור, שכאשר מקבלים מגרש במתנה מחשבים את היחסים שבין שווי המגרש לשווי הבית הגמור למועד בו תסתיים הבנייה והיחס שיחושב הוא שווי המגרש ביום סיום הבנייה מתוך כל הדירה כולה (בנייה+מגרש). אם חלק זה עולה על 50% ואין עמידה בתקופות ההמתנה, תחויב כל הדירה ואם חלק זה קטן מ- 50% יחויב – הדירה אינה דירת מתנה ואין להמתין תקופת צינון. בפסק דין מהחודש האחרות, נקבע שהורים שנתנו קרקע וממנו את הבנייה ייחשבו כמי שנתנו במתנה והמקבל ימתין שלוש שנים מיום סיום הבנייה.

4. דירה נמכרת עם זכויות שטרם נוצלו

לאחר בחינת הדירה וכל המתואר לעיל, יש לבחון האם שווי הדירה הנמכרת מושפע מקיומן של זכויות נוספות לבנייה שטרם נוצלו עד ל ליום המכירה.אם מחירה מושפע מקיומן של זכויות הבנייה יש לחשב את שווי הדירה באופן מיוחד (כפל שווי), ושווי זה יהיה החלק הפטור מתוך שווי הדירה בכללותה עם הזכויות הנמכרות. שווי הפטור מוגבל לכל תא משפחתי המוכר את הדירה. החלק העולה על סכום זה יחויב במס באופן יחסי לשווי הדירה כולה. לנושא זה חובה להיעזר בשמאי מקרקעין אשר יבצע עבודה שומה לשווי הדירה במצבה וכן ייתן אינדיקציות שנחוצות לחישובי המס.

5. בקשת פטור

התא המשפחתי המוכר צריך לבקש את הפטור ממנהל מיסוי מקרקעין עם הגשת הצהרתו על ביצוע העסקה למכירת הדירה על ידו. הבקשה תמולא בטופס רשמי, היא צריכה להיות חתומה על-ידי המוכר בנוכחות עורך דין או פקיד מס.

בעניין הדיווח יש לשים לב – כאשר הדירה הנמכרת הינה ללא זכויות נוספות טופס הדיווח הוא 7000 – בצבע ורוד. כאשר הדירה הנמכרת היא עם זכויות בנייה שמשפיעות על מחירה טופס הדיווח הוא 7002 עדכני וכן טופס 2998 – הורוד במתכונת מוכרת. דיווח בטפסים מגדיר את מסלול העבודה של מנהל מיסוי מקרקעין. אי יישום של השימוש בטפסים כמו שציינתי יוליד משבר אמון ונטל הוכחה מכביד שהמנהל ידרוש.

6. סוגיות מיוחדות

קיימות סוגיות נוספות הדורשות בדיקה ובחינה. בכל מקרה לרכז לפני כל מכירה את מסמכי הרכישה, הירושה, הבנייה וכל פעולה אשר בוצעה עם ובנוגע לדירה ולהציגם בפני האדם שעוזר לכם בתכנון המס.

כמו כן להשיג נתונים מהרשות המקומית בנוגע לנכס הנמכר – ניתן לקבל מידע שיכול לעזור בקבלת ההחלטה. המידע הזה נוגע למצב זכויות הבנייה לדירה הנמכרת ונתונים חשובים נוספים.