"משפט שלמה" להכרה בהוצאות רכב צמוד ושווי רכב

רמי אריה, עו"ד רו"ח

מה עושים עם קביעת שווי רכב צמוד לעובדים שנוסעים נסיעות רבות ברכב צמוד של המעביד לצורכי עבודתם, אך נאלצים לשלם מיסוי גבוה על שווי הרכב הצמוד רק בשל קביעות אומדניות שנקבעו בתקנות על ידי רשות המיסים בישראל ? בפס"ד חדש שהתפרסם ביום 12.5.2011 בעניין עיריית מעלה אדומים שיוצגה על ידי משרדנו ניתנת תשובת "משפט שלמה" לשאלה זו.

טענתנו הינה כי האומדנים וטבלאות שווי הרכב הצמוד שנקבעו בתקנות ניכוי הוצאות רכב ובתקנות שווי רכב צמוד (להלן: "תקנות הרכב") הן "חזקה ניתנת לסתירה" ולכן ככל שמעביד או עובד יכולים להוכיח מה כמות השימוש העסקי לעומת כמות השימוש הפרטי ברכב בפועל, יש לקבוע את שווי השימוש ברכב הצמוד לפי הנסיעות הפרטיות בפועל ולא לפי הטבלה שבתקנות.

בתי המשפט מסכימים עם הגישה לפיה ניתן לחלוק על תקנות הרכב ולקבוע שווי רכב או הוצאות מוכרות של הרכב העסקי לפי יחס הנסיעות הפרטיות בפועל לעומת הנסיעות העסקיות בפועל ברכב. כך נקבע הן בפס"ד עיריית נהרייה (עמ"ה 827/06) שניתן לפני כשנה בבית המשפט המחוזי בחיפה וכך נקבע שוב בפס"ד עירית מעלה אדומים (עמ"ה 131/08) שניתן ביום 12.5.2011 בביהמ"ש המחוזי בירושלים.

אך בתי המשפט דורשים כי הפרכת החזקות בתקנות הרכב, תהיה מוכחת ובדוקה. כך בעניין עיריית נהרייה החזיר ביהמ"ש את הדיון בעניין קביעת החלוקה בין הנסיעות התפעוליות של כלי הרכב לבין הנסיעות הפרטיות לפקיד השומה לבחינה מחדש. כך גם בעניין עיריית מעלה אדומים שבו קובע בית המשפט את "משפט שלמה" חצי חצי.

בעניין מעלה אדומים, הערעור ביחס לכלי הרכב התפעוליים של העירייה נדחה על ידי בית המשפט בטענה כי לא הוכח כי ניתן לסמוך על יומני הרכב שממלאים העובדים, על הנהלים של העירייה ועל הפיקוח שלה על השימוש בכלי הרכב התפעוליים כגון: רכבי הפיקוח וההובלה שהיא משתמשת בהם.

לעומת זאת, הערעור התקבל ביחס לרכבי הביטחון שהיא משתמשת בהם לצורך שימוש מחלקת הביטחון שלה, וזאת למרות שכלי רכב אלו צמודים לכונני הביטחון במשך כל שעות היממה, משמשים אותם לנסיעות מהבית לעבודה וחזרה ואף חונים ליד בתיהם בשעות הלילה בעת היותם בכוננות. (יצוין כי באותם שנים טרם נקבעה הגדרת "רכב ביטחון" בתקנות הרכב).

היות ומשרדנו ייצג את עיריית מעלה אדומים בערעור זה, אנו יכולים להגיד כי החלוקה שעשה ביהמ"ש בין כלי הרכב התפעוליים לבין רכבי הביטחון של העירייה היא חלוקה שיצרה חלוקת שומת הניכויים בכללותה שיצאה לעירייה בגין כל כלי הרכב שלה, לשני חלקים כמעט שווים. "משפט שלמה" כבר אמרנו.

למען הבהירות או אולי דווקא בגלל העמימות שיוצר ביהמ"ש נפרט טיעוני הצדדים בעניין מעלה אדומים שפורסם ביום 12.5.2011 (עמ"ה 131-08 עיריית מעלה אדומים נ' פקיד שומה ירושלים). מעלה אדומים ביקשה מפקיד השומה לתקן דיווחיה לעניין "הוצאות עודפות של כלי רכב תפעוליים" לשנות המס 2004-2007 ולהשבת המקדמות על חשבון הוצאות עודפות ששילמה (בשיעור של 90% כמלכ"ר), בטענה כי בכלי הרכב לא בוצע כל שימוש פרטי ודיווחיה הקודמים מקורם בטעות. פקיד השומה דחה את בקשתה, ומכאן הערעור.

בנוסף, בשנת 2009 ערך פקיד השומה למעלה אדומים שומת הוצאות עודפות בגין "רכבי הביטחון" שהיא מפעילה לצורך אבטחת היישוב מעלה אדומים. בהתאם להסכמה דיונית בין הצדדים, נושא השומות לרכבי הביטחון נכלל כחלק בלתי נפרד מהערעור.

מעלה אדומים טענה כי כל כלי הרכב התפעוליים נשוא הערעור (כגון: רכבי פיקוח עירוני, רכבי הובלות קטנים וכיוצ"ב) אינם משמשים את עובדיה בשימוש פרטי כלשהו, אלא משמשים למשימותיה בלבד, ולכן חלות לגביה הוראות סעיף 17 לפקודה, הקובע את הכלל לפיו ניתן לנכות את כל ההוצאות העסקיות שהוצאו לצורך הפעילות העסקית. בנוסף, יש למערערת כלי רכב פרטיים הצמודים לנושאי התפקידים בעירייה, הן לצרכי עבודתם והן לשימושם הפרטי (שבהם אין ערעור זה עוסק), ולגביהם נזקפת קצובת שווי שימוש בשכר עובדי העירייה, ואין הם נוגעים לעניין.

בשנות הערעור חלו תקנות הרכב בנוסחן הקודם. לענייננו, תקנה 2 לתקנות הרכב דאז קבעה לעניין ההוצאה המותרת בניכוי בכל שנת המס, כדלקמן:

"הוצאות החזקת רכב שהוצאו בייצור הכנסה שאינה הכנסת עבודה, יותרו בניכוי בשנת המס כמפורט להלן:

(1)סכום הוצאות החזקת הרכב מחולק במספר הקילומטרים השנתי ומוכפל במספר הקילומטרים השני העודף על 9,900 קילומטר לגבי אותו הרכב, או 25% מהוצאות החזקת הרכב, לפי הגבוה; ...".

לשיטת פקיד השומה, תקנה 2 קובעת "חזקה חלוטה" לעניין ההוצאה המותרת, ולחלופין, קבעה חזקה שכדי לסתרה יש לעמוד בנטל ראייתי כבד ורב. מעלה אדומים טענה, מאחר שהשימוש ברכבים התפעוליים וברכבי הביטחון שלה לא נעשה כלל לצרכים פרטיים, דהיינו – מהווה שימוש תפעולי בלבד, ויש להכיר בהוצאות רכבי העירייה, כאמור, החל מן הקילומטר הראשון, על-פי הכלל הקבוע בסעיף 17 לפקודה.

לחלופין טענה מעלה אדומים, כי החזקה שבתקנות הרכב הינה "חזקה הניתנת לסתירה", ובענייננו, לשיטתה, הוכיחה כי כלי הרכב שהיא מפעילה לצורך מתן שירותים מוניציפאליים מופעלים אך ורק לצורך פעילותה שלה ולכן האומדן של נסיעות פרטיות שבתקנות הרכב אינו רלבנטי לגביה,בהיותו עומד בפועל אצלה על שיעור של אפס ק"מ לשימוש פרטי.

מעלה אדומים הפנתה בהקשר זה, בין השאר לע"א 2343/05 בנק קונטיננטל בע"מ נ' מנהל מס שבח מקרקעין, שעסק בתיאום הוצאות שהוציא נישום לצורך השבחת הקרקע. בית המשפט שם תמך בגישה לפיה -"יש להעדיף הוכחה בדבר מצב הדברים לאשורם בטרם תיושם חזקה או נוסחה אחידה העלולה להוביל להטלת מס על רווח שלא הופק ... הצדק מחייב כי המס שיוטל יהיה מס אמת, כלומר, מס על-פי המצב העובדתי הנכון של הנישום. "

בהמ"ש קובע כי עניין בנק קונטיננטל אמנם לא עסק ישירות בעניין פירוש תקנות הרכב, ואולם, העקרונות שנתבססו בו משליכים על הגישה הראויה גם בענייננו. מכח פסק דין זה אין מקום לייחס מרכיב של שימוש פרטי בהכרח מכח נוסח התקנה, אם לא היה שימוש כזה בפועל, זאת מכח העיקרון של גביית מס אמת. הגישה המציבה כעקרון על את מס האמת בוססה בשורת פסקי דין, וביניהם ע"א 1527/97 אינטרבילדינג חברה לבנין נ' פקיד שומה ת"א 1.

עיקר טענות פקיד השומה היו לעניין אי-הרמת הנטל בדבר סתירת האומדן של שימוש פרטי בשיעור של 9,900 ק"מ לשנה . לטענתו, הרישומים ביומן אינם מפורטים דיים, כגון רישום מיעד "מעלה אדומים למעלה אדומים" שמטרתו "אחזקה" או "הובלות". כי יומני הרכב לא נבדקים על-ידי המערערת והם אינם משמשים לצורך בחינה האם הנהג לא עשה בו שימוש פרטי. זאת ועוד, יומני הרכב חסרים פרטים מהותיים, נפקד מהם פירוט של כל הנסיעות שנערכו במשך היום, כך שלא ניתן לעשות בהם שימוש לצורך סתירת החזקה הקבועה בתקנות הרכב.

מעלה אדומים טענה כי הרישומים הלקויים היוו רק כשלושה אחוז מיומני הרכב – (על פי חישובה נמצאו ע"י המשיב ליקויים ב-432 רישומים, כשמדובר ב-15,000 רישומים בסך הכל בשנות המס הרלבנטיות). עוד טענה כי נקטה בכל האמצעים לשם הבטחת מניעת שימוש פרטי, במספר מעגלי אבטחה שכללו הין היתר: קיומם של נהלים מפורטים בכתב, הנאכפים ללא כחל וסרק באשר לאופן השימוש בכלי הרכב התפעוליים, הכוללים בין היתר איסור מפורש וברור על כל שימוש בכלי הרכב שלא לצורכי העירייה. כי נהגים שעשו שימוש פרטי ברכב מקבלים אתראות משמעותיות או אף במקרה מסוים בעבר פוטרו מהעירייה.

אשר לרכבי הביטחון – המערערת טוענת כי חלים לגביהם אותם נהלים. רכבי הביטחון משולטים בסימון רכב ביטחון בארבע צדדיהם. אין כל שימוש פרטי ברכב בעת הכוננות. רכב הביטחון צמוד לכונן בכל עת בשבוע שבו הוא כונן, אסור לו לצאת מתחום השיפוט של העירייה ועליו להיות זמין 24 שעות ביממה, שבעה ימים בשבוע, לכל קריאת כוננות.

בהמ"ש קובע כי לא נעשה פיקוח מספיק על השימוש בכלי הרכב התפעוליים של העירייה. לשיטתו היה מקום להטיל תפקיד של ווידוא הצורך בנסיעה על גורם נוסף, כגון על ידי שומר בפתח החניון, שאינו הנהג עצמו, עובר לכל נסיעה (שיבדוק את הצורך בנסיעה באמצעות בירור עם המחלקה הנוגעת בדבר ואת משך הזמן שלה ביחס לאותה מטרה) . היה צורך לעשות בדיקה אקראית מדי פעם באמצעות האיתורן המורכב בכלי הרכב. ראוי שהמערערת תבנה מערך ביקורת של ממש השולל נסיעות פרטיות, כדי שבעתיד תוכל למנוע תשלום מס שהוא מיותר מבחינתה.

אולם, לגבי רכבי הביטחון, על אף שמדובר באותם נהלים, בהמ"ש קובע כי יש לקבל את הערעור . הוכח כי רכבי הביטחון מסומנים ככאלה באופן בולט, ובשל כך יש מקום להניח שהשימוש הפרטי בהם מעורר קושי, בהיותו בולט יותר. (למרות שלא מדובר ב-"רכב ביטחון" כהגדרתו בפקודת התעבורה, שממועט מהגדרת "רכב" לפי התקנות כנוסחן משנת 2008).

עיון במכלול האמור בפסק דין מעלה אדומים מראה כי לשיטת בהמ"ש חזקת הסכומים שתקנות הרכב, היא חזקה ניתנת לסתירה. אלא, שבמקרה של כלי רכב תפעוליים הרישום ביומן הנסיעות היה לא מפורט דיו ולא נבדק ואילו הפיקוח על רכבי הביטחון הינו הדוק יותר ולכן התקנות לא יופעלו לגביהם.

פועל יוצא ממסקנות אלו של בהמ"ש הוא כי ככל שיופעל רישום שיטתי מסודר של הנסיעות ברכב באמצעות יומן רכב מפורט (או קודן ממוחשב משולב GPS כפי שהצענו בעבר) וייעשה פיקוח ולו מדגמי על רישום זה, לא יחולו תקנות הרכב לעניין הסכומים האומדניים שבהם, אלא שוווי הרכב לשימוש פרטי יחושב לפי השימוש בפועל. בשורה טובה לעשרות אלפי עובדים ועצמאים הנוסעים ברכב העבודה שעות מרובות לשימוש עסקי, אך משלמים מס גבוה כאילו השימוש ברכב הוא בעיקרו פרטי כשלא כך הדבר.

מידע נוסף באתר מיסים ועסקים www.ralc.co.il