תובעים פיצוי עקב נזקים או אובדן הכנסות או כל עילה נזיקית אחרת, כדאי מראש כבר בעת התביעה לגבש אותה באופן שיאפשר ניתוח היבטי המיסוי אשר יחולו על הפיצוי אם וכאשר יתקבל. ככל שהחשיבה תעשה מוקדם ככל האפשר ובוודאי טרם גיבוש הסכם הפשרה או קבלת פסק ביהמ"ש או הבורר, ייתכן והנטו מהפיצוי יהיה גבוה יותר. לשם כך, נבדוק האם הפיצוי הנתבע חייב במס הכנסה פירותי או הוני או שמא הוא פטור ממס וכן האם חייב הוא במע"מ ואולי גם בדמי ביטוח לאומי ?

דיני המס מבחינים בין הכנסה "פירותית" לבין "הכנסה הונית" באמצעות תורת המקור בין "העץ" ל"פירות". מקור ההכנסה הוא ה"עץ" אשר לו פוטנציאל להניב פירות באופן חוזר ונשנה ופירות אלה הינם "הכנסה פירותית". לעומת זאת, הכנסה ממכירת ה"עץ" עצמו מהווה את מקור ההכנסה היא "הכנסה הונית".

חבות המס בקבלת פיצויים נקבעת בהתאם לראש הנזק בגינו משולם הפיצוי. בהתאם לראש הנזק יסווג הפיצוי לעיתים כהכנסה פירותית, לעיתים כרווח הון ולעיתים אף לא תקום חבות במס כלל.

במספר פסקי דין והמוביל שבהם הינו עניין גורדון (ע"א 171/67 פשמ"ג נ' הוצאת ספרים ש.ל. גורדון), נקבעה ההלכה כי כאשר מדובר בפיצויים שנתקבלו "דין הפיצוי הינו כדין הפירצה", אותה בא הוא לסתום.

לסיווג ההכנסה כהונית או פירותית ישנה נפקות בדבר תשלום המס, בשל שיעור המס השונה המוטל על שני סוגי ההכנסות. שיעור המס על הכנסה פירותית, הינו שיעור המס השולי באותה שנת המס בה מתקבלת ההכנסה, לעומת זאת אם עסקינן בהכנסה הונית, הרי שיוטל שיעור מס בשיעור הקבוע בפקודה העומד כיום על 20% מהרווח הריאלי, כך שהסיווג יכול מחד להכביד את נטל המס (הכנסה פירותית) ומאידך להפחית בנטל המס (הכנסה כהונית).

כך למשל, פיצוי שמקבל זכיין בשל אובדן מקור ההכנסה ממנו היו אמורים להשתלם לו תקבולים חוזרים ומשנים הינו פיצוי הוני ולא פירותי שכן המדובר בפיצוי עבור גדיעת ה"עץ" ולא ה"פירות"

זיהוי ראש הנזק בגינו ניתן הפיצוי, ובהתאם לכך סיווגו מבחינת המס, יכול להיעשות ע"י בחינת הפסק שלפיה הוא נקבע. בכל מקרה, יש לבחון את הפיצוי לפי מהותו האמיתית ולא לפי הצורה ש"הולבשה" עליו ע"י הצדדים. (ראה ע"א 463/71 שטיין נ' פ"ש ת"א 1; ע"א 506/71 חפץ נ' פקיד שומה חיפה).

יש לציין כי גם דרך חישוב הפיצוי אינה מעידה בהכרח על סיווגו. באשר לכך נקבע בפסיקה כי כאשר נתקבל פיצוי בתמורה לאי פינוי מקרקעין שנתפסו שלא כדין, אשר חושב לפי דמי שכירות מקובלים (הכנסה פירותית), עדיין אין מניעה כי התקבול יסווג במישור ההוני (ובעניין שם אינו חייב במס).

זאת ועוד, בפרשת חפץ (ע"א 506/71, חיים חפץ נ' פקיד השומה חיפה) קבע בית המשפט העליון כי לא מן הנמנע כי פיצוי הבא לפצות את מקבלו בעד אבדן מקור הכנסה יהא מחושב על פי ההכנסה הצפויה מאותו מקור. שיטת החישוב כשלעצמה אינה קובעת את אופי הפיצוי.

מיסוי פיצוי בגין ראשי הנזק שנקבעו בהסכם פשרה אף אם קיבלו תוקף של פס"ד, יעשה לפי מהותם האמיתית של הפיצויים, ולא לפי הניסוח. יחד עם זאת, הגדרת פיצוי ראשי נזק בפס"ד שלא על דרך הפשרה יהווה משקל שאין להתעלם ממנו.

יש לזכור כי ככל שמדובר בפיצוי הוני, צצה ועולה השאלה מתי "נרכשה" אותה זכות, אשר בגינה התקבל הפיצוי. לשאלה זו משמעות כספית רבה, שכן בהתאם לסעיף 94 לפקודה יש להבחין בין רווח הון שנצבר לפני היום הקובע (1.1.2003) לרווח הון שנצבר לאחריו. רווח הון שנצבר בעבר, עד שנת 2003, ימוסה בידי יחיד על פי שיעור המס השולי ואילו רווח הון שנצבר לאחר היום הקובע יחויב בשיעור מס מקסימאלי של 20% בידי היחיד.

נביא מס' דוגמאות שכיחות לסוגי פיצויים המתקבלים על ידי עובדים, פירמות או אנשים פרטיים וחבות מס ההכנסה בכל בכל אחד מהמקרים :

1. פיצוי שניתן לעובד בגין כאב או סבל או עוגמת נפש (כולל הטרדה מינית) או פגיעה בשמו הטוב של העובד, אינו בא בבסיס המס. דהיינו, אין חבות במס לפי הוראות סעיף 2 (2) לפקודה. (ראה עמ"ה 1146/03, דוידוביץ אברהם ואח' נ' פקיד שומה נתניה).

2. פיצוי להשבת המצב לקדמותו בשל תאונת דרכים - נפסק כי פיצויים בגין השבת מצד לקדמותו לרבות חבלת גוף – פטורים ממס לפי סעיף 9(7) לפקודה. יש לשים לב כי פיצויים בסעיף 9(7) לפקודה כוללים בחובם במקרים המתאימים גם תקבולים המשתלמים לפי פוליסה בשל חבלה (ראה ע"א 4635/94, הדר לב נ' פקיד שומה חיפה) .

3. פיצוי הוני מבלי שיצא נכס מרשותו של אדם אינו חייב במס - הואיל והנכס לרבות מקרקעין, לא יצא מידיהם של החוכרים, הפיצוי בגינו אינו חייב במס, לפחות לכאורה לפי חלק ה' של פקודת מס הכנסה (ראה ע"פ 365/98, 423/98 דרור חוטר ישי נ מדינת ישראל).

4. פיצויי הלנת שכר - סעיף 9(21) קובע כי כל סכום, המשולם על-ידי מעביד לעובד כפיצויי הלנת שכר על-פי חוק הגנת השכר תשי"ח-1958 - יהא פטור ממס בידי העובד. נכון ליום 1.1.2011 תקרת הפטור הינה 7,680 ₪. נקבעו תנאים נוספים בסעיף.

5. פיצוי לעובד בגין עריכת שינוי מבנה - המדובר במכירת "נכס" –ויתור של העובדים על הזכות הראויה להמשיך ולהיות מועסקים על ידי המעסיק הקודם. ויתור על "זכות" מהווה "מכירה" במובן סעיף 88 לפקודה, ופיצוי שכזה יסווג כתקבול הוני. (ראה ע"מ 08-859, חיים ניסים נ' פקיד שומה חיפה).

6. פיצוי פרישה - סעיף 9 (7א) (א), פוטר ממס מענק עקב פרישה, שמקבל עובד ממעבידו בסכום שווה-ערך למשכורת של חודש לכל שנת עבודה. בנוסף, לנציב יש סמכות לפטור ממס מענק עקב פרישה בסכום העולה על המכפלה האמורה, אם ראה לנכון לעשות כן בהתחשב בתקופת השירות, גובה השכר, תנאי העבודה ונסיבות הפרישה. בכל מקרה לא יעלה הפטור האמור על תקרת הפטור, העומדת נכון לינואר 2011 על 11,650 ₪ לכל שנת עבודה, ובמקרה של מות העובד על 23,320 ₪ לכל שנת עבודה. אם כן, עולה השאלה מהו שיעור המס החל על יתרת הפיצויים עליהם לא חל הפטור.

עד עתה ההנחה הייתה כי סכום מענק הפרישה העולה על תקרת הפטור הינו "הכנסה פירותית", אך אין רואים אותו כהכנסת עבודה אלא "הכנסה מיוחדת".

לעניין זה, יש לשים לב להערת בית המשפט המחוזי שניתנה בעניין חיים ניסים כי פיצוי בגין ויתור של עובד על זכותו להמשיך לעבוד אצל המעביד הקודם או עקב שינוי בעלות במעבידו, קרוב יותר במהותו "למענק פרישה" מאשר לשכר בגין תקופת עבודתו של העובד ולכן אין לסווג תשלום זה כהכנסת עבודה אצל העובד, אלא יש לסווגו כתקבול הוני בהתאם להוראות סעיף 88 לפקודת מס הכנסה החייב במס של 20% בלבד.

קיימים עוד מבחנים ומבחני משנה למיניהם לקביעת הסיווג, ובכלל זאת: מבחן טיב הנכס, השקעה לטווח ארוך או כנכס למסחר שוטף; מבחן התדירות, היקף העיסקאות, מבחן המימון, מבחן ההשבחה ומבחן הנסיבות, שהוא מבחן הגג שבמסגרתו נבחנת כל נסיבה רלוונטית שיש בה כדי לסייע בגיבוש קו ההבחנה בין רווחי הון לרווחי פירות לרווחים פטורים ממס. הבחינה היא בחינה נסיבתית בכל מקרה ומקרה, והמבחנים הם מבחני עזר שיש לשקול במצטבר תוך איזון ביניהם בדרך לגיבוש הכרעה בהבחנה בין הון לפירות לפטור.

המלצתנו היא לבחון היטב את מהות הפיצוי כבר בעת תביעתו ובוודאי בעת גיבוש הסכם פשרה לתשלומו, תוך שימת לב, לא רק לסכום הפיצוי אלא גם להיבטי המיסוי (מס הכנסה, מע"מ וביטוח לאומי) החלים עליו. שכן, חבל לקבל פיצוי שממנו יילקח נתח נכבד לטובת רשויות המס שיכול היה להימנע בתכנון מס נכון ומראש. טוב מעשה במחשבה תחילה!

מידע נוסף באתר מיסים ועסקים www.ralc.co.il