באחרונה התבשרנו על שתי עסקות במשק שבהן התמורה הסופית אינה קבועה. בראשונה, ימכור ראובן אדלר לשותפיו את חלקו בחברת הפרסום שלהם, כשהתמורה תיקבע על סמך ביצועי העתיד. בשנייה, תרכוש אגד את חלקה של ואוליה ברכבת הקלה בירושלים בתמורה מוסכמת, בתוספת סכומים שינבעו מביצועי החברה.

כיצד תמוסנה מכירות אלה? הבעיה היא, שאין בכוחו של המוכר (אדלר או ואוליה) להצהיר על כלל התמורה שיקבל במועד המכירה.

אכן, במקרה הרגיל, יודע מוכר כמה יקבל בעד הממכר וקל לו להצהיר בפני שלטונות המס על התמורה. לא כן במקרה שהתמורה בלתי קבועה וממילא בלתי ידועה.

קיימות שלוש דרכים לטיפול בעסקת מכר עם תמורה בלתי ידועה:

השיטה הראשונה : דורשת בראש ובראשונה, כי לפני כל דיווח על רווח, תוחזר עלות ההשקעה. שיטה זו טובה כשכלל התמורה אינו ידוע ולא ברור אם עלות ההשקעה תוחזר. היא אינה מתאימה למקרים שבהם חלק מהתמורה ידוע והוא עולה על עלות ההשקעה, כך שבכל מקרה, ברור שלמוכר ייווצר רווח.

השיטה השנייה : היא זו המדווחת על התמורה הידועה ומשלמת את המס בהתאם כשעם קבלת תמורה נוספת, משתלם מס נוסף. בשיטה זו, מיוחסת כל העלות לתמורה הידועה, כך שהתמורה הנוספת מתמסה כולה ללא ניכוי עלות כנגדה.

השיטה השלישית : בנויה על יחסיות התמורה. בשיטה זו מעריכים את כלל התמורה, אומדים את התמורה הידועה ואת התמורה הבלתי ידועה ומנכים כנגד החלק הידוע את החלק היחסי של עלות ההשקעה.

למשל, אם התמורה הידועה היא 10 מיליון שקל והתמורה הבלתי ידועה מוערכת ב-5 מיליון שקל, כשעלות ההשקעה היא 5 מיליון שקל, הרי ברור שהרווח כולל זה המוערך הוא 10 מיליון שקל (15 מיליון פחות 5 מיליון).

הואיל ושליש מהתמורה אינו קבוע, הרי בעת התשלום של המס בגין התמורה הקבועה, ינוכה רק 2/3 מעלות ההשקעה (2/3 מ-5 מיליון שקל) ואילו השליש הנותר ינוכה כנגד התמורה הבלתי קבועה לכשתשתלם.

היה ולא תשתלם התמורה הלא קבועה בחלקה או בשלמותה תעשנה התאמות על ידי תיקון השומה.

יש להיזהר עם השיטה השלישית, שכן היא פותחת פתח לפקיד השומה לטעון כי יש לשלם את המס על כל התמורה, בין אם היא ידועה ובין לא ידועה ולעשות את ההתאמות כשתיגמר העסקה, אם לחיוב ואם לשלילה.

גישה זו אינה צודקת, שכן היא מבקשת להטיל מס על רווח שכלל לא ברור אם ינבע למוכר. ההערכה לצורך יישום השיטה היחסית אינה חייבת להיות בעוכרי הנישום, אלא רק להביא לתוצאה שכל עלות ההשקעה לא תנוכה כנגד הסכום הקבוע בעוד שהסכום הלא קבוע ימוסה לפי שיטה זו בשלמותו בשלב מאוחר יותר.

למאמר בדה מרקר

** הכותבים הינם שותפים במשרד א. רפאל ושות’, עורכי דין