ביום 20.9.10 ניתן בבית המשפט המחוזי בתל אביב ע"מ 1023/04 זלינגר נ' פקיד שומה ת"א 1. בית המשפט קבע כי פירוק חברה שהוחזקה בידי בעל מניות אחד, תוך מכירת פעילותה לחברה חדשה, המוחזקת מחצית על ידי בעל המניות של החברה הקודמת ומחציתה על ידי איש מפתח שעבד בחברה שפורקה, אינה בגדר עסקה מלאכותית. בהמ"ש מאשר את מכירת הפעילות, הנכסים והמוניטין של החברה הקודמת, כמו גם את משיכת דיבידנדים בפירוק ופיצויים פטורים ממס לבעל המניות של החברה הישנה. עם זאת, בהמ"ש קובע כי חלק הדיבידנדים בפירוק עד גובה משיכות הבעלים יחויב במס דיבידנד מלא (25%), היות והמשיכות נעשו קודם למועד תחילת הפירוק. קביעה אשר לה איננו מסכימים כפי שיפורט להלן.

בשנת המס שבערעור - שנת 2000 - פורקה חברה אחת תוך מכירת פעילותה לחברה חדשה וחלוקת דיבידנדים בפירוק ופיצויי פרישה פטורים למערער שהיה בעל החברה שפורקה (להלן: " דורון "). מכירת הפעילות כללה את כל נכסי החברה שפורקה לרבות המוניטין שלה, אך למעט יתרות לקוחות וספקים שנותרו בחברה הקודמת.

המערער החזיק למעשה במלוא המניות של החברה שפורקה ובמחצית המניות של החברה החדשה. במחצית השנייה של המניות החזיקה אחייניתו של המערער (להלן: " לימור ") שהייתה עובדת שכירה בחברה שפורקה.

דו"ח החברה שפורקה לשנת המס 2000 והדו"ח המתייחס לפירוקה מלמדים כי החברה חילקה לבעלי מניותיה כדיבידנד פירוק את הרווחים הבלתי מחולקים בסך 2,320,423 ₪, שנצברו בחברה עד ליום 1.12.2000. כמו כן, נכון ליום 31.12.2000 הסתכמו משיכות הבעלים מהחברה בסך של 914,000 ₪. עוד אין חולק כי בדו"ח שהגיש למשיב לשנת המס 2000, דיווח המערער על הכנסה פטורה בסך 106,175 ₪ בגין פיצויי פיטורין שנתקבלו מהחברה הישנה.

פקיד השומה סבר כי אין הצדקה של ממש לסגירתה של החברה הישנה ולהקמתה של חברה חדשה תחתיה, מלבד הרצון להימנע מתשלום מס בגין משיכות הכספים מהחברה.

פקיד השומה קבע את הכנסת המערער כך שתשלום פיצויי הפיטורין יסווג כהכנסת עבודה וחלוקת דיבידנד הפירוק כמו גם משיכות הבעלים עד למועד הפירוק יסווגו כדיבידנד רגיל. לחלופין, קבע המשיב כשומה חלופית כי יש למסות את החברה הישנה בגין העברת פעילותה לחברה החדשה כמכירת נכס הוני, ללא הטבת המס הניתנת במכירת מוניטין.

לשיטת פקיד השומה, מטעמים שונים, לא ייתכן כי לימור היא בעלת מחצית מהון מניותיה של החברה החדשה וכי היא מחזיקה בה כשותפה מלאה לצד דורון. הוא עיגן טענותיו אלו בתרשומות שערך בדיונים עם בעלי החברה ושיחת טלפון עם לימור מהם עלה כי בשתי החברות חתם דורון על ההמחאות, קבע את שכר העובדים, העניק אשראי וניהל את המו"מ מול הלקוחות. בעוד שבשתי החברות עסקה לימור כעובדת "במישור הגרפי בלבד".

המערער הדגיש כי בניגוד למקרים אחרים שנדונו בפסיקה, החברה החדשה רכשה מהחברה הישנה בתמורה מלאה את פריטי הרכוש הקבוע בשווי השוק שלהם, בהתאם להערכה שמאית מקצועית וכן רכשה את מוניטין החברה הישנה. היות והרכישות נעשו כנגד התחייבות לחברה שפורקה הרי עולה כי החברה החדשה שילמה מחיר מלא בגין הנכסים שרכשה.

במקרה דנן מכירת הרכוש הקבוע ומכירת המוניטין יצרו רווחי הון בחברה הישנה והם דווחו בזמן אמת כחוק לפקיד השומה.

בהמ"ש קבע כי תרשומות המפקח לגבי שיחת הטלפון עם לימור אינם מהוות ראיה באשר התברר כי לימור לא הבינה את שאלות המפקח וסירבה לחתום על התרשומת. הוכח כי ללימור סמכויות ניהוליות בחברה החדשה כולל חתימה על שיקים וניהול כספי החברה. חולק דיבידנד בפועל לשני בעלי המניות בחברה החדשה לפי יחס החזקתם במניות. שווי הנכסים שנמכרו עוגן בהערכות שמאיות והערכות שווי לגבי המוניטין.

בית המשפט קבע כי פירוק החברה הקודמת תוך מכירת פעילותה לחברה החדשה, היו בעלי טעם עסקי. אף אם נהנה המוכר מהטבת מס עקב כך, אין לפסול את העסקה בכללותה. עם זאת, יש לסווג את המשיכות האישיות של דורון מהחברה החדשה כדיבידנדים רגילים או כמשכורות. בהמשך לעמדת בית משפט זה בעניין הראל ארנון, אין מקום להתערב בשקול דעת המשיב שעה שראה בסכום זה משום חלוקת דיבידנד שלא אגב פירוק אלא דיבידנד "רגיל" שחולק קודם לפירוק.

הערעור התקבל לגבי טענת המלאכותיות בקשר עם הקמת החברה החדשה, צירופה של לימור והיותה בעלים כביכול מראית עין עבור המערער, על כל הנובע מכך, לרבות חלוקת הרווחים הראויים לחלוקה אגב פירוק. נדחה הערעור בנוגע למיסוי משיכות המערער כדיבידנד "רגיל" בסך של 914,480 ש"ח.

נציין, בעניין קביעת בית המשפט בעניין משיכות הבעלים, כי שוב ושוב רואה בית המשפט משיכות בעלים, כמשכורות או כדיבידנדים רגילים ומביא למיסויים ככאלו. עם זאת, בנסיבות הערעור דנן כמו גם בנסיבות ערעורו של הראל ארנון אשר כותב מאמר זה מייצגו בערעורו בפני בית המשפט העליון לעניין זה, עולה התמיהה הכיצד ניתן למסות בשנת המס של הערעור משיכות בעלים שנעשו בשנים קודמות.

שכן, לפי הפסיקה כמו גם לפי סעיף 18(ב) לפקודת מס הכנסה, יש למסות משכורות או דיבידנדים לבעלי שליטה על בסיס מזומן. דהיינו: בשנת המס שנמשכו. ככל שפקיד השומה או בית המשפט מסכים להעביר את המשיכות האמורות משנת מס אחת לשנייה, הרי בפועל הוא מכיר בכך כי מדובר בהלוואות שיש להחזירן לחברה על פי המצג שבדוחות הכספיים של החברה. כך גם לעניין המשמעות שיש לכך לפי דיני החברות והנשייה.

אשר על כן, דעתנו היא כי החיוב במס על משיכות הבעלים לא יכול להיעשות בשנת המס של הפירוק שבה משיכות אלו כלל לא נמשכו , ואם יאמר כי משיכת הדיבידנד בפירוק היא המשיכה בפועל, אזי מכיוון והיא נעשתה לאחר מועד ההחלטה על הפירוק לא ניתן לסווגה אלא כדיבידנד בפירוק. טענות אלו הועלו על ידנו בפני בית המשפט העליון בעניין ארנון הראל ואנו תקווה כי הוא יאשרן בפסק הדין שייתן בעניין.

כך או כך, פסק דין זה חשוב בהכשרת תהליכים של שינויים במבנה ארגוני בעסקים, אף ללא החלפת כל בעלי השליטה בהם, תוך מכירת פעילות ומוניטין ופירוק , ללא התווייה מראש כי מדובר בעסקה מלאכותית.