ניירות העבודה של רואה החשבון

לא יחשפו לעיון דירקטור בחברה המבוקרת

רמי אריה עו"ד רו"ח

ביום 31.8.2008 קבע בית המשפט העליון בע"א 8548/06 עו"ד חיים אינדיג נ' פרמייר קלאב הוטל ואח', כי ניירות העבודה שמכין רואה החשבון במהלך הביקורת על הדוחות הכספיים, שייכים לרואה החשבון ואין לדירקטור בחברה הזכות לעיין בהם. קביעה זו שומרת על אי תלותו של רואה החשבון בדירקטוריון החברה ועל איכות הביקורת האובייקטיבית שמטרתה בקרה על הדוחות הכספיים שהם באחריות הראשונית של דירקטוריון החברה עצמה, ולטובת בעלי המניות שאליהם מכוונת חוות דעתו של רואה החשבון, כדלקמן:

1. עו"ד חיים אינדיג (להלן: "המערער") המשמש כדירקטור בקבוצת חברות קלאב הוטל אילת, עתר בבקשה כי החברות ורואי החשבון שלהן, ימציאו לו את ניירות העבודה של רואה החשבון. לרבות: סקר הבקרה הפנימית שערך רואה החשבון המבקר וכן תיעוד הקשור לסעיפים שונים הכלולים בדוחות ובהם כאלה הנוגעים לחובות מסופקים ואבודים, לסכומים שלא נזקפו להכנסות בשל הערכות ההנהלה ביחס לסיכויי הגבייה, ולשינוי סיווג חובות מזמן קצר לזמן ארוך.

2. המערער סבור כי מכוח הוראת סעיף 265(א) לחוק החברות מוקנית לו הזכות לעיין בניירות העבודה של רואה החשבון המבקר. לשיטתו, ניירות העבודה הם פירות עבודתו של רואה החשבון המבקר – העבודה שעבורה שילמה החברה. המערער מוסיף וטוען כי העיון בניירות העבודה דרוש לו לצורך מילוי תפקידו כדירקטור. לשיטתו, המידע הגלום בניירות העבודה יכול לסייע לו במילוי תפקידו ובמימוש אחריותו לתקינותם, לשלמותם ולנכונותם של הדוחות הכספיים.

3. לשכת רואי החשבון בישראל צורפה להליך כידיד בית המשפט והגישה חוות דעת מטעמה. עמדתה העקרונית של הלשכה היא שניירות העבודה הם רכושו של רואה החשבון המבקר בלבד וכי זכות העיון בהם נתונה לשיקול דעתו הבלעדי של רואה החשבון המבקר. מדיניות זו עוגנה במסמך שפרסמה הלשכה בשנת 1999 – "תדריך בדבר מסמכים המצויים ברשותו של רואה חשבון והנוגעים לעבודת ביקורת" – אשר קובע כי בשל טיבם ומהותם של ניירות העבודה, על רואה החשבון המבקר להימנע ממסירתם ללקוח.

4. לשיטתה של הלשכה, תכליתו של מוסד רואה החשבון המבקר בתאגיד המודרני הוא לפקח (גם ובעיקר) על הדירקטוריון. לטענתה, הענקת אפשרות לגוף המפוקח לעיין בניירות העבודה של מי שמפקח עליו תחתור למעשה תחת ייעודו של מוסד רואה החשבון המבקר.

5. בהמ"ש קובע כי זכותו של דירקטור לקבל מידע קבועה בהוראת סעיף 265 לחוק החברות, היא רק לגבי "מסמכי החברה" עצמם ושהעיון במסמך "דרוש למילוי חובותיו כדירקטור". דרישות אלה אינן מתקיימות בענייננו. ניירות העבודה של רואה החשבון המבקר הם מסמכיו של רואה החשבון המבקר ולא של החברה והעיון בהם אינו דרוש למילוי חובותיו של הדירקטור.

6. ניירות העבודה של רואה החשבון המבקר לא נועדו כלל ועיקר לשמש את החברה או מי מטעמה לצורך עריכת הדוחות הכספיים או לצורך אישורם. מטרתם של ניירות העבודה היא לסייע לרואה החשבון המבקר בביצוע עבודת הביקורת ותיעודה. מסמכים אלה אינם בגדר "פירות עבודתו" של רואה החשבון המבקר, אלא אמצעי ביניים וכלי תיעוד לביקורת שנעשתה לצורך הפקת "פרי העבודה" – חוות הדעת על הדוחות הכספיים.

7. תפקידו של הדירקטור אינו לפקח על רואה החשבון המבקר. נהפוך הוא. פעולותיו של הדירקטוריון למימוש אחריותו הישירה על הדוחות הכספיים לא יכולות להיסמך על ממצאיו של הגוף אשר תפקידו לבקר את פעולותיו הוא ולפקח עליהן. יתרה מכך, חשיפת ניירות העבודה של רואה החשבון המבקר בפני המבוקר עלולה לפגוע באפקטיביות של הביקורת בכללותה ובאפקטיביות שבשימוש בניירות העבודה בפרט.

8. הערעור נדחה.