התייחסות לתזכיר החוק לתיקון פקודת מס הכנסה
בעניין המיסוי הפנסיוני, התשס"ח – 2008

אמיר גבאי, רו"ח

להלן הערותינו העיקריות מתוך התייחסותנו לתזכיר החוק:

1. דחיית אירוע המס אינה "למועד עתידי בלתי ידוע" כפי שטוען משרד האוצר בתזכיר החוק, אלא היא לכל היותר ליום בו חלפה שנה ממועד פרישתו הסופית של העובד מעבודתו אצל מעבידו האחרון וזאת לפי סעיף 9 (7א)(א)(4)(א) לפקודת מס הכנסה בנוסח הקיים.
2. במקרה המוזכר לעיל, ממועד הפרישה של העובד מעבודתו אצל מעבידו הראשון (לצורך העניין) ועד לאירוע המס (במהלך תקופת דחיית אירוע המס) - שיעור המס החל לרבות על הרווחים בגין כספי הפיצויים ומענקי הפרישה שהופקדו בקופה נותר שיעור המס השולי של הנישום ולפיכך, לעניות דעתנו אין מדובר בהתחמקות מתשלום מס אלא בתכנון מס לגיטימי של הנישום.
3. בסיס החיוב במס לגבי נישום שהוא יחיד הינו בסיס מזומן ולפיכך כל עוד לא נטל לידיו בפועל את כספי הפיצויים ומענקי הפרישה אין מקום לחייב אותו בתשלום מס.
4. דחיית אירוע המס למועד פרישתו הסופית של העובד מעבודתו מונעת מהעובד מלעשות שימוש בכספי הפיצויים ומענקי הפרישה בטרם פרישתו הסופית מעבודתו ולפיכך תומכת במדיניות משרד האוצר המבקשת לעודד את הציבור לחיסכון ארוך טווח, לתקופת הפנסיה המתארכת משנה לשנה בשל הגידול התמידי החל בתוחלת החיים.
5. אנו משערים כי קביעת תקרה לרצף זכויות פיצויים לפי סעיף 9 (7א)(א)(4)(א) לפקודת מס הכנסה עשויה להוות תמריץ מחודש למעסיקים ולעובדים ליצור תשתית ראייתית חדשה ולייצר את התנאים המשפטיים לסיווג הסכומים המשולמים במועד הפרישה, חלקם או כולם, כתמורה על הגבלת תחרות, שמירת סודיות ו/או כל תמורה על "נכס" אחר כהגדרתו בפקודת מס הכנסה ובכך להוביל לאפשרות של מיסוי סכומים אלו, חלקם או כולם, במישור ההוני, בשיעור מס רווח הון בלבד ואזי ייתכן והתוצאה אותה מנסה להשיג המחוקק תהיה הפוכה.
6. הטענה לכאורה של משרד האוצר כי מדובר ב"בעלי תפקידים בכירים" בלבד לעניות דעתנו אינה נכונה בכללותה ואינה מצדיקה פגיעה בכלל הנישומים ולהלן נביא דוגמאות:
7. חברות טכנולוגיות רבות המבקשות להתייעל ולהצעיר את החברה מעודדות את עובדיה לפרוש בגיל צעיר יחסית (גיל 50+) תוך כדי שהן מתמרצות את עובדיה הותיקים במענקי פרישה וכספי פיצויים מוגדלים, זאת כאשר בפני העובדים הללו עומדים כשני עשורים עד למועד הגעתם לגיל הפרישה על פי החוק בו הם יחלו לקבל פנסיה חודשית לראשונה במידה וצברו זכויות לפנסיה. במהלך התקופה ממועד פרישתם ממעבידם הראשון (לצורך העניין) ועד למועד הגעתם לגיל הפרישה לפי החוק, במידה וימצאו תעסוקה, הם עלולים להידרש להסתפק בשכר חודשי מופחת באופן משמעותי במקום עבודה חדש ולפיכך ביצוע רצף זכויות פיצויים על כל הסכומים שקיבלו ממעבידם הראשון הינו צעד הכרחי על מנת לשמר את נכסיהם הפיננסיים לתקופת הפנסיה.
8. ישנם מעסיקים רבים במשק אשר במהלך העשורים האחרונים לא נהגו להפקיד כספים בקרנות הפנסיה עבור עובדים ותיקים ולפיכך מסלול הפרישה של אותם העובדים הותיקים הינו מסלול מענקי פרישה ו/או פיצויים מוגדלים במזומן, מסלול הנועד לפצות את העובדים הותיקים על העדר זכויות פנסיה ממקום העבודה לכשיגיעו לגיל הפרישה על פי החוק, גם עבורם ביצוע רצף זכויות פיצויים על כל הסכומים שקיבלו ממעבידם הראשון הינו צעד הכרחי על מנת לשמר את נכסיהם הפיננסיים לתקופת הפנסיה.
9. כדוגמא נוספת נביא את אנשי כוחות הביטחון הפורשים בשנות ה- 40 לחייהם המקבלים מענקי פרישה במזומן ומעוניינים לשמר את חסכונותיהם ולדחות את אירוע המס למועד פרישתם הסופית, לאחר קריירה נוספת בשוק האזרחי. גם עבורם ביצוע רצף זכויות פיצויים על כל הסכומים שקיבלו ממעבידם הראשון הינו צעד הכרחי על מנת לשמר את נכסיהם הפיננסיים לתקופת הפנסיה.
10. לגבי הטענה כי לכאורה תיקון 3 רוקן מתוכן את סעיף 9(7א)(א)(ג)(א) לפקודה - אנו מפנים את תשומת הלב להוראת השעה מיום 18 בפברואר 2008 – "תקנות מס הכנסה (כללים לאישור ולניהול קופות גמל)(הוראת שעה)(מס' 2), התשס"ח – 2008". הוראת שעה המאפשרת לקופות לקבל כספי פיצויים גם ללא תשלום מקביל למרכיב התגמולים, בשנת המס 2008.
11. לגבי כוונתו של משרד האוצר לקבוע את תחילתו של התיקון לפקודת מס הכנסה רטרואקטיבית מיום 1 בינואר 2008 - אנו מבקשים להפנות תשומת הלב לדבריה של כבוד השופטת ש' וסרקרוג בהתייחסותה לחקיקה בעלת תחולה רטרואקטיבית בעניין דומה, מיום 4 ביוני 2008, בפסק הדין עמ"ה 804 / עמ"ה 830 - ריכנבך אליעזר / אברהם קביצל נגד פקיד שומה חיפה - "קיימת חזקה שתכלית החוק היא כנגד החלה רטרואקטיבית. עיקרון זה מקובל בשיטת המשפט בארץ ובשיטות משפט אחרות והיא מבוססת על הצורך בוודאות ובביטחון ביחסים הבין-אישיים, ומאפשרת יציבות ותכנון מראש של ההתנהגות."
12. לעניין התחולה, אנו אף מפנים את תשומת הלב לאמור בתקנה 16 (א) ל"תקנות מס הכנסה (כללים לאישור ולניהול קופות גמל)(תיקון), התשס"ח - 2008" – "תחילתן של תקנות אלה, למעט כאמור בתקנות משנה (ב) ו- (ג), ביום ב' בתשרי התשס"ט (1 באוקטובר 2008) (להלן – יום התחילה)." לפיכך, לעניות דעתנו הטיעון לכאורה המועלה בתזכיר חוק זה כי תיקון פקודת מס הכנסה מהווה תיקון משלים לתיקון 3 ולכן תחילתו של חוק זה לגבי השינויים בפקודה תהא ביום 1 בינואר 2008, כך שהוא יחול גם לגבי שנת המס 2008 - אינה משקפת גישה אחידה של המחוקק כלפי כלל השינויים בחקיקה הנובעים מתיקון 3.
13. לסיכום, מן הראוי יהיה לדחות את תחילתו של תיקון 3 בכללותו ליום 1 בינואר 2009.
14. כוונתו של משרד האוצר לבטל את האפשרות של משיכת הכספים בשל מצב כלכלי או בריאותי של קרובו של העמית, בפועל עשוי לפגוע בסופו של דבר שוב בשכבות החלשות בחברה ובכל מקרה מציב את העמית הנדרש לסייע לקרובו, בדילמה מוסרית שכן במצב אליו שואף תזכיר החוק, לא יוכל העמית לסייע אף להורהו במידת הצורך.

נושאים נוספים שאינם מופיעים בתזכיר החוק –

15. תיקון סעיף 32 (9) (א) (2) לפקודת מס הכנסה
16. בעקבות תיקון 3, נדרש תיקון נוסף לפקודת מס הכנסה הנוגע לתשלומים לחבר בעל שליטה ואולם תזכיר החוק אינו מתייחס לנושא זה. אנו מבקשים התייחסות לנושא זה במסגרת התיקון הצפוי לפקודת מס הכנסה.

מתוך מכתב נוסף אשר נשלח למשרד האוצר בנפרד בכל הקשור לתקנה 34א לתקנות מס הכנסה ומכתב האוצר מיום 15 באפריל 2008 :

הנדון: חוק הפיקוח על שירותים פיננסיים (קופות גמל)(תיקון מס' 3), התשס"ח – 2008

סימוכין: מכתב האוצר (ניר כהן – משנה לממונה על שוק ההון) מיום 15 באפריל 2008

17. על פי הוראות התיקון לחוק ולתקנות מס הכנסה עולה כי האמור במכתבכם שבסימוכין עומד לכאורה בסתירה להוראות החוק ותקנות מס הכנסה אשר מאפשרות להשאיר את כספי קופת גמל אישית לפיצויים בחשבון התגמולים באותה הקופה או להעביר את כספי קופת גמל אישית לפיצויים לקופת גמל לא משלמת לקצבה ולהשאיר את כספי הפיצויים נזילים.

אנו מבקשים להורות למנהלי הגופים המוסדיים לפעול על פי התקנות.

במסגרת מכתבכם ניתנה בין היתר פרשנות משפטית לתיקון החוק ולתיקון תקנות מס הכנסה לרבות הנחיות למנהלי הגופים המוסדיים. למיטב הבנתו של הח"מ, מכתבכם אינו אלא המלצה לגופים הממוענים ואינו מהווה תחליף או נוהל ליישום החקיקה והתקנות.

18. הוראות החוק קובעות, באופן מפורש, את מועד כניסתו לתוקף של התיקון לתקנות מס הכנסה - 1.10.2008 מן הראוי שהעניין יובהר כי בכל מקרה עד למועד כניסת התיקון לתוקף אין נפקות לאמור במכתבם ובוודאי שהגורמים הרלוונטיים מחויבים לנוסח הישן, בהעדר הוראות מעבר.

19. ישנה סתירה כאמור בין האמור בסעיף 8 למכתבכם לבין תיקון החוק ותקנות מס הכנסה.
20. נפנה תשומת לבכם להשלכות נוספות של ההוראות במכתב מיום 15 באפריל 2008:
21. היעדר הלימות בין כוונת משרד האוצר לעודד המשך חיסכון לטווח ארוך לרבות אי משיכת כספי פיצויי פיטורים בעת החלפת מקום עבודה או פרישה, לבין אופן היישום בפועל של החקיקה לרבות הפרשנות וההנחיות שניתנו במסגרת מכתב האוצר.
22. פגיעה בעקרון ההסתמכות - של העמיתים אשר במשך שנים הופקדו עבורם כספי פיצויים בקופות השונות מתוך מטרה בין היתר כי כספים אלו יעמדו לרשותם כסכום חד פעמי במידה והם זקוקים לו מבלי להיאלץ להעביר את הכספים לחשבון הבנק. כעת הם עשויים להיאלץ לפגוע בתנאים להם הם זכאים כגון תשואה מובטחת במידה ומדובר בפוליסת ביטוח מנהלים.
23. פגיעה בקניין – מרבית העמיתים אף אינם משקיעים מתוחכמים שיש בידיהם בהכרח הכלים לנהל השקעותיהם בכוחות עצמם.
24. שינוי תפיסה כי כספי פיצויים אינם חלק מהחיסכון לטווח ארוך מוביל לתוצאה לפיה במקרים רבים יימשכו הכספים בעת החלפת מקום עבודה עוד בטרם הגעתו של הפורש לגיל הפרישה.

על מנת להבין טוב יותר, את ההסגות שהעלנו בפני משרד האוצר מומלץ לעיין בתזכיר החוק, בתקנה 34א לתקנות מס הכנסה לפני ולאחר השינוי ובמכתבו של האוצר מיום 15 באפריל 2008.

הכותב הוא רו"ח, מומחה למיסוי ופרישה, מנכ"ל B4 - יועצי פרישה בע"מ, עורך אתר האינטרנט : http://www.prisha.co.il