אין בסיס לחיוב דמי ביטוח לאומי על הכנסות חברה בית ומשפחתית

רמי אריה, עו"ד רו"ח

חיוב בעלי מניות של חברות בית או חברות משפחתיות בדמי ביטוח לאומי, לפי התיקון החדש, בתוקף מינואר 2008, הוא לא חוקתי ועלול להטיל חיוב בדמי ביטוח על יחיד שלמעשה אין לו הכנסה כל שהיא. לדעתנו, יש לבטל מיידית את התיקון והחיוב הזה בדמי ביטוח בהיותו סותר את דיני הקניין בישראל אלא אם הוא יתוקן מייד ורטרואקטיבית.

התיקון קובע כי הכנסה של חברה בית או חברה משפחתית, תחויב בדמי ביטוח, כאילו חולקה לבעלי המניות של חברות אלו, למרות, שלא קיבלו אותה בפועל.

בעוד שלעניין פקודת מס הכנסה הטלת החיוב במס על חברות הבית או משפחתיות נעשית רק באופן רעיוני לצורך חישוב המס. אך המס עצמו מוטל על החברה שהרוויחה את ההכנסה. הרי בתיקון החדש לחוק ביטוח לאומי נקבע כי חיוב המס ייעשה על בעל המניות באופן ישיר ולא על החברה. חיוב זה מוטל עליו אישית, אף אם לא קיבל כל הכנסה מהחברה באותה שנה.

הטעות החמורה של המחוקק בתיקון החדש לחוק הביטוח הלאומי, עלולה לגרום לבעל מניות המחזיק בשיעורים שוליים במניות חברה בית או חברה משפחתית, להיות מחויב בדמי ביטוח, אף אם לא קיבל הכנסה כלשהיא מהחברה ולמרות העובדה שבהיותו בעל מניות שולי בחברה הוא כלל אינו בעמדת השפעה לגרום לחלוקת רווחי החברה כדיבידנדים לכסות את החיוב בדמי ביטוח שעליו יהיה לשלם.

עד התיקון היו הכנסות של חברה משפחתית או חברת בית פטורות מדמי ביטוח, באם הכנסות אלו לא חולקו בפועל ושולמו לבעלי המניות של חברות אלו. מעתה, קובע סעיף 373א לחוק הביטוח, יראו הכנסות חברות אלו, כאילו חולקו בסוף אותה שנת מס לבעלי המניות בחברה, בהתאם לזכאותם היחסית ברווחי החברה.

סעיף זה, מעורר מספר שאלות עקרוניות בדבר עצם חוקיותו ויישומו, כדלהלן:

1. האם החיוב בדמי ביטוח עקב ייחוס ההכנסה לבעלי המניות של חברה בית או משפחתית, מוטל עליהם או על החברה עצמה ? לפי פקודת מס ההכנסה הייחוס לבעלי המניות של חברות אלו, נעשה רק לצורך חישוב המס, אך החיוב מוטל על החברה שהפיקה את ההכנסה.

ככל שהחיוב בדמי ביטוח הוטל על החברה, הרי חיוב זה הוא בניגוד לעקרון היסוד של חוק הביטוח הלאומי כי מבוטח הוא רק יחיד. עיקרון זה מקבל ביטוי ברור והחלטי בחוק: "מבוטח" בחוק החייב בתשלום דמי ביטוח, הוא רק יחיד, הזכאי לגמלאות וקצבאות של המוסד לביטוח לאומי, כאמור בסעיף 335 לחוק.

2. היה והפרשנות של סעיף 373א לחוק תהיה כי להבדיל מהחיוב במס הכנסה המוטל על החברה, החיוב בדמי ביטוח מוטל ישירות על בעלי החברה, תיווצר חוסר הרמוניה צועק למרחוק בחיובי המיסוי: החיוב ורישום ההפרשה למס הכנסה ייעשו בדוחות הכספיים של חברות בית או משפחתיות ואילו ההפרשה לתשלום דמי הביטוח לא תירשם בדוחות הכספיים של החברה ? במקום ליצור הרמוניה חקיקתית ככוונת המחוקק בתיקון 103 – יצרנו דיסהרמוניה נוראה.

3. באם המוסד לביטוח לאומי יפרש את סעיף 373א לחוק, כמאפשר חיוב בדמי ביטוח ישירות על בעלי המניות ולא על חברת הבית או המשפחתית עצמה, הרי יהיה בכך עיוות וחיוב בלתי אפשריים על בעלי מניות, שכלל לא קיבלו לידיהם את הרווחים שיצרה החברה, רווחים שייתכן והם רווחים "על הנייר" בלבד וטרם מומשו על ידי בעלי המניות. שהרי מדובר בהכנסה חייבת של החברה עצמה, המופיעה בסעיף "עודפים" בדוחותיה הכספיים. בעלי מניות ייאלצו לשלם דמי ביטוח באופן אישי, למרות שלא קיבלו את הרווחים מהחברה ואולי אף אינם בעלי שליטה מהותיים בה. להבדיל, מהחבות במס הכנסה בחברות אלו המוטלת, נרשמת ומשולמת על ידי החברות עצמן.

4. למרות הכוונה להשוות את החיוב בדמי ביטוח לחיוב במס הכנסה, על הרווחים שלא חולקו של חברות בית וחברות משפחתיות, הרי הניסוח של סעיף 373א לחוק, מביא למסקנה כי אין זהות חיוב כזו. בעוד שלגבי חברת בית יש זהות חיוב של בעלי המניות למס הכנסה ולביטוח לאומי, הרי לגבי חברה משפחתית, אין זהות חיוב במס הכנסה ולביטוח לאומי.

שכן, ייחוס הכנסת חברה משפחתית, לצורך חבות מס ההכנסה, נעשית אך ורק לבעל המניות המחזיק בחלק הגדול ביותר של המניות. אך הייחוס של ההכנסה לצורך ביטוח לאומי, ייעשה לכל בעלי המניות של חברה משפחתית לפי החזקתם במניות ולא רק לבעל המניות הבכיר שלה. אי זהות זו תיצור בעיות קשות בחיוב דמי הביטוח, שדרך כלל מבוסס על שומת מס ההכנסה שבמקרה של חברה משפחתית מוצאת רק לבעל המניות הבכיר בחברה, על הכנסת החברה כולה.

צפוי כי למרות האמור בסעיף 373א לחוק, המוסד לביטוח לאומי המסתמך על שומת מס ההכנסה, יטיל חיוב עודף ושגוי על בעל המניות הבכיר של החברה המשפחתית ולא יטיל חיוב בדמי ביטוח על בעלי המניות האחרים בחברה המשפחתית.

5. החיוב בדמי ביטוח חל לפי סעיף 373א לחוק, רק כשיש לחברה "הכנסה חייבת" במס הכנסה. מכאן, כי כאשר יש הפסדים לחברה בשנת מסוימת, האם לא יהיה חיוב בביטוח לאומי על החברה או על בעלי מניותיה לאותה שנה ?

6. זאת ועוד, סעיף 373א לחוק קובע כי יראו את הכנסת חברת הבית או המשפחתית, כאילו חולקה לבעלי מניותיה לצורך הטלת דמי ביטוח. אך הוא אינו מפרש באיזה סוג של הכנסות מדובר. האם כשמדובר בהכנסות חברת בית שכל פעילותה הוא בהשכרת נכסים, יראו את הכנסתה החייבת כהכנסה פסיבית הזכאית לשיעור דמי ביטוח מופחתת של 12% בלבד, או אולי כהכנסה של עובד עצמאי המשלם דמי ביטוח בשיעור של כ- 16% מהכנסתו החייבת בדמי ביטוח. באם לחברה המשפחתית יש כמה סוגי הכנסות אקטיביות ופסיביות, האם גם לצורך החיוב בדמי ביטוח יש לעשות את ההפרדה הנ"ל ולחייב בשיעורי דמי ביטוח שונים ?

7. האם כשיש לחברת בית או משפחתית הכנסה חייבת שחולקה בפועל באותה שנה או בשנים מאוחרות יותר, כדיבידנדים לבעלי המניות בהן, לפי חוק החברות, יהיה חיוב כפול בדמי ביטוח גם על ההכנסה החייבת של החברה וגם על הדיבידנדים ? לעניין זה נזכיר כי הפטור מדמי ביטוח על דיבידנדים המתקבלים על ידי בעלי שליטה מינואר 2008, לא חל על דיבידנדים המתקבלים בידי בעלי המניות בחברה בית או משפחתית. כלומר, החוק מאפשר למוסד לביטוח לאומי לחייב בעלי מניות של חברות אלו בדמי ביטוח כפולים באותה שנה הן על הכנסה חייבת של החברה והן על הדיבידנדים שקיבלו בפועל מהכנסה זו.

8. נוסיף ונשאל מה היחס שבין החיוב בדמי ביטוח על הכנסות חברת בית או משפחתית לבין הפטורים שבסעיף 350 לחוק ? האם כשהכנסתה החייבת של חברת בית או משפחתית נבעה לדוגמה מהשכרה למגורים בישראל או של נדל"ן בחו"ל והיא זכאית בשל השכרה זו לפטור ממס הכנסה או למסלול 10% מס או למסלול 15% מס על ההשכרה בחו"ל, יינתן הפטור גם בחיוב דמי הביטוח על הכנסה חייבת זו בחברה. לכאורה, הפטור מדמי הביטוח הוא ישיר ולכן מכוח כלל הייחוס שבסעיף 373א לחוק, הפטורים מדמי ביטוח יחולו אוטומטית גם על הכנסה חייבת של חברה בית או משפחתית ?

9. ועוד, באם כבר הכניסו את ההכנסה החייבת של חברות הבית ושל חברות משפחתיות ולעתיד גם של חברות שקופות, למעגל החיוב בדמי ביטוח, למה לא עשו כן לגבי דיבידנד רעיוני המיוחס לבעלי מניות של חברה נשלטת זרה (חנ"ז). באם יש ניסיון ליצור זהות חיוב בין מס הכנסה לבין ביטוח לאומי, הרי נראה כי הטלת חבות על בעלי מניות של חנ"ז היא המתבקשת ביותר כאן. אי הטלתה תיצור שוב חיכוכים בבוא העת, כאשר שומת המס של בעל המניות בחנ"ז תגיע ותיקלט בביטוח לאומי ותוצא בגינה חיוב דמי ביטוח שלא לפי חוק הביטוח.

דומה כי אין באמור לעיל, בכדי למצות את כל הבעיות שיהיו כרוכות ביישום התיקון החדש המטיל חבות בדמי ביטוח רווחי חברות בית וחברות משפחתיות. נראה כי עצם הטלת חיוב בדמי ביטוח על הכנסות חברות בית או משפחתיות מהווה סתירה לעצם מהותו של חוק הביטוח הלאומי וחוק ביטוח בריאות החלים על יחידים בלבד.

בעוד שההוראות בפקודת מס הכנסה לגבי ייחוס ההכנסות של חברות אלו לבעלי מניותיהם נעשה לצורך חישוב המס בלבד, הרי התיקון החדש לחוק הביטוח הלאומי הולך צעד רחב ולדעתנו בלתי חוקתי בעליל, בכך שהוא מטיל את החבות עצמה בדמי הביטוח, על בעלי המניות באופן ישיר, למרות שלא קיבלו את הרווחים בפועל, גם שכשהם לא בעלי שליטה מהותיים בחברה.

הייתכן כי בעל מניות המחזיק בשיעור שולי של מניות בחברה בית או בחברה משפחתית, ואינו בעל שליטה בה, יחויב בדמי ביטוח על הכנסות החברה שאותם כלל לא קיבל לידיו ואף אין ביכולתו לגרום לכך שיתקבלו בידיו.

הטלת מס בהיעדר הכנסות מהווה סתירה חזיתית לעיקרון הקניין שהוא זכות יסוד של הפרט לפי חוק יסוד כבוד האדם וחירותו ולעקרונות הצדק שביסוד השיטה החוקתית בישראל.