בתי המשפט

 

 

 

בשם המערער, עו"ד גב' יסמין פייסל

ב"כ המשיב, עו"ד גב' רונית ליפשיץ

 

פסק דין

 

1.         המערער, שהיה בעל אטליז לממכר בשר וכבש, הגיש ערעור על שומת עסקאות שהוציא לו המשיב לשנות המס 1999-2003. המערער לא הגיש השגה על החלטת המנהל להוציא לו שומות כאמור, ולפיכך טען המשיב לדחיית הערעור על הסף, בכל הנוגע לשומת העסקאות.

 

            בנוסף, פסל המשיב את ספרי המערער לשנות המס שבערעור 1999-2003, והטיל עליו קנס לפי סעיף 95 לחוק מס ערך מוסף תשל"ו-1975 (להלן: החוק או חוק מע"מ).

 

הרקע וההליך:

2.         המערער היה בעל אטליז לממכר בשר וכבש, בשנות המס שבערעור (1999-2003, להלן: שנות המס שבערעור). המערער נחקר על ידי רשויות מע"מ בחשד לאי רישום מלוא קניותיו.

 

3.         על המערער היה לנהל ספרים לפי תוספת ג' סעיף 2(ד) להוראות מס הכנסה (ניהול פנקס חשבונות), התשל"ג-1973, בשילוב עם תקנות מע"מ (ניהול פנקסי חשבונות), התשל"ו-1976 (להלן: תקנות ניהול פנקסים). המשיב מצא כי המערער ניהל את ספריו בסטייה מהותית מהוראות אלה, וכי לא רשם את מלוא קניותיו בספריו.

 

 

            לטענת המשיב בהשוואה בפנקסי המערער בין הקניות הרשומות לקניות שהושמטו, נמצאו הממצאים המפורטים להלן:

 

 

            מאחר שמדובר בקניות, שעל פי בדיקת המשיב נרכשו על ידי המערער, ומאחר שהיקף הקניות מהווה למעלה מ- 100% מכלל הקניות עליהן דיווח המערער לרשויות, וכמו כן נמצא כי המערער ניהל תיק תיעוד חוץ בסטייה מהותית שכן, בתיק תיעוד החוץ לא רשם המערער קניות בקר בהיקפים גדולים מספק בשם "עמר שיווק בקר בע"מ", החליט המשיב לפסול את הספרים וכן הטיל על המערער קנס בגובה של 1% ממחזורו, בשל ניהול ספריו תוך סטייה מהותית. 

 

4.         לעניין  שומת העסקאות הוציא המשיב שומת עסקאות לפי מיטב השפיטה לפי סעיף 77 לחוק, וזאת לאחר שמצא שהדוחות שהוגשו בתקופות המפורטות בשומת העסקאות אינם מלאים ואינם נכונים. השומה בוצעה על דרך של שיחזור מחזור על בסיס קניות בפועל + 35% רווח, על פי אחוז הרווח המדווח על ידי המערער. החיוב במס נעשה על ההפרש בין המחזור המשוחזר למחזור המדווח (שומת העסקאות והפירוט מפורטים בנספח להודעת הערעור).

 

5.         הערעור שהוגש מתייחס כאמור, הן לשומת העסקאות והן להחלטה בדבר פסילת הספרים. המערער לא הגיש כל השגה על שומת העסקאות. מן הטעם האמור עמד המשיב על טענתו כי יש להורות על דחיית הערעור לגופו, ככל שמדובר בשומת העסקאות.

 

            יחד עם זאת בישיבת בית המשפט ביום 15/9/05 (ישיבת הקדם הראשונה), הודיע המשיב באמצעות באת כוחו, כי הוא מוכן לשקול ויתור על טענת המחיקה על הסף מאחר שיש לברר את הערעור על פסילת הספרים.

 

6.         בהודעת הערעור טען המערער כי יש לבטל הן את פסילת הספרים והן את השומה שאינה מבוססת, לרבות ביטול הקנס בו חויב לפי סעיף 95 לחוק מע"מ.

            טענתו של המערער הייתה כי הקניות הנוספות המיוחסות לו, לא בוצעו על ידו ולא עבורו. עוד טען המערער לאחוז רווח מופרז, וזאת בהשוואה לעסקים אחרים מאותו סוג עם אותה רמת ידע ומיומנות.

 

הראיות בתיק:

7.         כפי שגם יפורט בהמשך, הסתפק המערער בהגשת תצהיר אחד מטעמו, וזאת למרות הארכות שניתנו בתיק. המערער לא צירף חוות דעת של רו"ח, וכמו כן לא הופיע לדיון בביהמ"ש.

 

            מטעם המשיב נקרא לעדות מר בן ברק דן (להלן: בן ברק), שהוא יו"ר מחלוקת שיווק ובקרה של חברת "עמר שיווק בקר בע"מ" (להלן: חב' עמר), אשר העיד בקשר לחשבוניות, המצביעות על רכישות שנעשו על ידי המערער מחב' עמר, ואשר רישומן לא נמצא בפנקסי המערער. כמו כן הציג המשיב מסמכים מטעמו, בקשר לאותן קניות.   

 

דיון ומסקנות

פסילת ספרים:

8.         על פי תוספת ג' סעיף 2(ד) לתקנות ניהול פנקסים חלה על המערער כקמעונאי, שמחזור עסקו אינו עולה על 270,000 ₪, ובעסקו לא יותר מאשר שני מועסקים, לנהל מערכת חשבונות שתכלול לפחות: (1) ספר תקבולים ותשלומים; (2) סרט קופה רושמת או ספר פדיון יומי; (3) תיק תיעוד חוץ.

 

9.         אין למעשה חולק כי הקניות עליהן העיד מר בן ברק, וכפי שפורטו בפרק "הרקע" לא נרשמו בפנקסי החשבונות של המערער וכמו כן לא נרשמו בתיק תיעוד חוץ, כפי שהיה על המערער לעשות. טענתו העיקרית של המערער הייתה, כי קניות אלה לא נעשו על ידו.

על פי התצהיר שהוגש ושעליו לא נחקר, בשל העדר הופעה, אין כל פירוט נדרש לעניין זה, וכל טענתו של המערער מסתכמת בהכחשה כוללנית, כי התעודות שהוצגו בפניו במהלך החקירה לא שייכות לו וכי לא מדובר בקניות שהוא ביצע.

 

10.        מכאן, שאין חולק לגבי חובת ניהול הספרים, לרבות חובת ניהול תיק תיעוד חוץ. המחלוקת היחידה מתייחסת לשאלה אם אכן הקניות הנטענות על ידי המשיב, לרבות היקפן אכן בוצעו על ידו. מחלוקת זו חשובה הן לגבי פסילתם של הספרים, והן בנוגע לשומת העסקאות שהוצאה. 

 

11.        כאמור, מטעם המשיב העיד מר בן ברק מטעם חברת עומר המשווקת, חברה הנראית על פניה כמסודרת מבחינת ניהול הספרים. מר בן ברק נחקר חקירה נגדית על ידי ב"כ המערער. במסגרת חקירה שהתנהלה כנגד המערער, על ידי אגף המכס והמע"מ, נחקר גם מר בן ברק בנוגע להעדר רישומים של קניות מחב' עמר על ידי המערער (ראה עמ' 15 לפרוטוקול).  עדותו הייתה עקבית, מסודרת ומגובה במסמכים.

 

מבחינת מעמדו של העד, העיד מר בן ברק עצמו, בהיותו יו"ר מחלקת שיווק ובקרה של החברה.

 

מבחינת היכרותו את המערער, העיד מר בן ברק שהוא מכיר את המערער דרך רכישות שהיה מבצע בחברה (עמ' 13 לפרוטוקול), כך שהוא גם יכול לזהותו. במסגרת חקירה נגדית הוסיף מר בן ברק והבהיר שההכרות נובעת מהיכרותו את אחי המערער, וכי המערער נהג להופיע אצלם לעיתים קרובות יחסית, לצורך ביצוע ההזמנות (עמ' 16 ש' 28-עמ' 17 ש' 3).  העד גם ידע לומר באיזה רכב הגיע המערער לצורך ביצוע הרכישות או חלק מהן.

            מר בן ברק הודה גם שהוא מכיר את עסקו של המערער והוא ביקר בו (עמ' 28 ש' 15-17).

 

            בנוגע לרישום מסודר ומדווח בדבר הקניות שנעשו אצלם על ידי המערער, הציג מר בן ברק תעודות משלוח, אליהן צורפו קבלות בגין תשלומים, שבוצעו תוך התאמה בין תעודות המשלוח לקבלות, לרבות חשבוניות מס (מש/6) שהוצאו למערער על ידי חברת עמר (ראה עמ' 14). באמצעות מר בן ברק הוצגה גם כרטסת ממוינת של המערער כלקוח אצל החברה (ראה עמ' 14 ש' 24-27).

            במסגרת החקירה הנגדית אישר מר בן ברק שכל רכישה מפורטת במסמכים (עמ' 17 ש' 5). כמו כן ציין שעם הזמן, וככל שנדרש, היה המערער שולח משאית לצורך העברת המשלוחים שנעשו (עמ' 18).

            מר בן ברק דחה אפשרות לפיה המערער לא קיבל את הסחורה הרשומה כאילו נרכשה על ידו. על פי שיטת העבודה היה בן ברק מוודא טלפונית ומברר אם הכל בסדר. בלשונו של העד:

"אין, הוא היה, הייתי מוודא, יש טלפון, הייתי מברר איתו. הוא היה מדבר, הייתי שואל אם הכל בסדר, אם הגיע. אין מצב שאני הוצאתי איזה שהוא מסמך לגבי מוניר, ..." (עמ' 18).

 

            בהמשך, בתשובה לשאלה אם הוא יכול לזהות או לדעת מי פיזית קיבל את הסחורה שנשלחה למערער, הוסיף העד ואמר:

"...זה עסק מסודר שהתנהל עם צוות עובדים איכותי שהיו מבצעים לפי הנהלים הדרושים והמקובלים, יוצאת תעודת משלוח עם מספר רכב עם שעת נסיעה והכל היה מתואם באופן מלא ולא היה פעם אחת שהיה מגיע, היינו שולחים בקר או סחורה, היה אומר מוניר תשמע, הייתי צריך לקבל ולא קיבלתי, אין מצב כזה" (עמ' 19 ש' 6-9).

 

הבדיקה הקפדנית, שנעשתה על ידי חב' עמר, על פי עדותו של מר בן ברק נשמרה, בין אם הרכישות נעשו באמצעות רכב ששלח המערער, ובין אם המשלוח נעשה על ידי החברה (עמ' 20 ש' 18-28).

 

לאפשרות כי קרתה טעות לגבי המסמכים הנ"ל, וכי אין בהם כדי להעיד על רכישות שנעשו על ידי המערער, השיב העד, שההנחה היא שאין טעות ולא צריכה להיות טעות, בהיות החברה מסודרת וההליך מסודר, וכל מה שנרשם בכרטסת הוא נכון (עמ' 21). ואכן כאשר הייתה טעות, תוקנה הכרטסת בהתאם (ראה עמ' 22 ש' 23-29), ובכל מקרה לא הוכח רישום של כפל רכישה. 

 

גם כאשר הוצגה חשבונית בשמו של המערער, ללא פרטים מזהים נוספים (מוניר), הסביר העד ועמד על טענתו כי הרכישה הנוגעת לאותה חשבונית בוצעה על ידי המערער (עמ' 24 ש' 26-29). עוד הוסיף העד והבהיר שהמערער הוא שביצע את התשלום עבור אותן רכישות. בהמשך החקירה הנגדית הוסיף העד וציין כי ככל שהיו פרטים "חסרים" של המערער על גבי החשבוניות, הרי שזה היה בתחילת הדרך. בהמשך הרישום היה פרטני ומדויק יותר (עמ' 31 לפרוטוקול). ומכל מקום הרישום הוא מדויק.

 

כמו כן הצביע מר בן ברק והבהיר כי המועד בו הופסק הרישום בכרטסת, הוא המועד בו הפסיק המערער לבצע רכישות מהם (עמ' 25 לפרוט').

 

במסגרת החקירה הנגדית הציג העד תעודות משלוח עם התאמה מלאה לפרטי המערער (עמ' 27, וכנגד תעודת משלוח 6080 שיצאה ב- 3/4/07 מופיעה חשבונית מס' 1070), כך שניתן גם להצליב בין הנתונים שם. יש עוד לציין כי העדויות התייחסו באופן פרטני למספר חשבוניות ובכולם נמצאה התאמה.

 

            בהתייחס לאופן התשלום שבוצע על ידי המערער, ציין העד שזה בוצע בדרך כלל במזומן. המערער נותר חייב לחברה, על פי רישומיה סכום של 1,350 ₪. המערער סירב לשלם בטענה כי אינו חייב. מר בן ברק הודה שאין החברה נוקטת הליכים בקשר לחוב זה, מאחר שעלות הגבייה תעלה על גובה החוב.  

 

12.        המסקנות המתבקשות מן העדות האמורה – תוך הבהרה שאין כל עדות סותרת בפני בית המשפט – כי המשיב הוכיח שכלל הרכישות המיוחסות למערער בוצעו על ידו ועבורו.

            לא ניתן כל הסבר לאי רישומם של הרכישות הנ"ל בפנקסים של המערער, ולפיכך, בדין נפסלו הספרים.

 

13.        השאלה הנוספת שיש מקום להתייחס אליה היא, אם באי רישום רכישות יש משום "סטייה מהותית" מהוראות ניהול ספרים.

 

לכאורה ניתן לטעון, שהשמטת קניות, יש בה כדי להרע עם העוסק, שכן, בהעדר רישום קניות, לא תהא הפחתה של הוצאות או ניכוי של מס תשומות. ואולם, יש לקבל בעניין  זה את עמדת המשיב, לאור הפסיקה שניתנה בנושא זה, לפיה מאחורי השמטה של רכישות, קיים גם החשד להשמטת מכירות, ולאי דיווח נכון לגבי ההכנסה החייבת.

 

14.        סעיף 74 לחוק מע"מ מסמיך את מנהל מע"מ לפסול ספריו של חייב במס, אם אלה נוהלו בסטייה מהותית מהוראותיו. אין ספק שאי רישומם של רכישות, בכלל, ובהיקף המפורט במקרה זה, מצביעים על ניהול ספרים וסטייה מהותית מן ההוראות שבדין (ע"ש (ב"ש) 1608/99 מוסא אבו עמרה נ' אגף המכס והמע"מ, מיסים טז/4 (אוגוסט 2002) ה-36. ראה לצורך השוואה גם ע"א 3576/92 מנהל מס ערך מוסף נ' חב' מפגש און, פ"ד מט(3) 726, 739ה-ו, להלן: פס"ד מפגש האון), ולפיכך הערעור ככל שהוא מתייחס לפסילת הספרים, נדחה. 

 

קנס לפי סעיף 95 לחוק מע"מ:

15.        בנוגע לשיעור הקנס שהוטל על ידי המשיב, לפי סעיף 95 לחוק, בשיעור של 1%, בנסיבות העניין, דין הערעור להידחות גם בנושא זה. סעיף 95(א) לחוק מע"מ מסמיך את מנהל מע"מ לחייב בקנס של 1% מסך כל מחיר עסקאותיו של נישום אשר ניהל פנקסי חשבונות בסטייה מהותית מהוראות החוק או מתקנותיו, בקשר לשנות המס בהן לא נוהלו הפנקסים כפי שנקבע (ראה פס"ד מפגש האון, שם, עמ' 744, וכן ע"ש (חיפה) 543/01 רימר ושות' בע"מ נ' מס ערך מוסף חדרה, תק-מח 2005 (4) 8529,  בסעיף 27 לפסה"ד וההפניות שם).

 

            אין חולק כי מטרתו של הסעיף עונשית, והחלתו נעשית רק כאשר מדובר בסטייה מהותית מחובת ניהול פנקסים. המטרה העיקרית העומדת מאחורי הוראה זו, כאמצעי אכיפה אזרחי או מינהלי, לחייב את מי שחייב לנהל ספרים לעשות כן ולמנוע כדאיות כלכלית, להתחמק מניהול ספרים כדין (ע"א 1497/01 עזרה הובר נ' הממונה האזורי מע"מ חיפה, פ"ד נז(5) 947, 955ב-ד).

 

            אשר על כן, דין הערעור בנוגע להטלת הקנס לפי סעיף 95 לחוק, להידחות.

 

שומת עסקאות:

16.        עיקר טענתו של המערער בנוגע לשומת העסקאות – מעבר לטענה שהרכישות לא בוצעו על ידו, טענה עובדתית שנדחתה – נוגעת לשיעור הרווח של 35%. בנושא זה אין מקום להתערב מן הטעם שמדובר בשיעור רווח שצוין על ידי המערער, ואשר היה בסיס להגשת הדוחות שהוגשו על ידו.

 

כפי שהסביר המשיב בכתב התשובה, כל שעשה בשומת העסקאות הוא הוספה של הרכישות שנעשו על ידי המערער, כפי שאלה פורטו והוצגו על ידי מר בן ברק, בספרי החשבונות המסודרים של חב' עמר, כאשר אחוז הרווח צוין על ידי המערער.

 

משנמצא כי הרכישות אכן בוצעו על ידי המערער, אין מקום להתערב באחוז הרווח המדווח.

 

לפיכך יש לדחות גם את הערעור בנוגע לשומת העסקאות.

 

אופן ניהול התיק:

17.        בתיק ניתן פסק-דין בהעדר סיכומי המערער, אשר גם לא הופיע להיחקר על תצהיר שהוא הגיש, בשל טענת מחלה. בנסיבות העניין ראוי לפרט נושא זה.

 

            הדיון המקדמי הראשון התקיים ביום 15/9/05. במסגרת הדיונים המקדמיים נדחתה בקשת המשיב למחיקת הערעור על הסף, מאחר שלא הוגשה השגה על שומת העסקאות שהוציא המשיב. במקביל, אף נשמרה זכותו של המערער להגיש השגה (ראה עמ' 2 של הפרוטוקול).

 

            בהיות המחלוקת עובדתית בעיקרה, ניתנה ההחלטה להגשת תצהירים לצורך שמיעת ראיות בתיק, כבר בישיבה הראשונה, וכל זאת מבלי לפגוע בזכותו של המערער לשקול הגשת השגה על שומת העסקאות, כמפורט לעיל, והגם שהשגה לא הוגשה במועד.

 

            על פי אותה החלטה נדחה מועד ההוכחות ליום 22/1/06, כדי לאפשר לצדדים להגיש תצהירים במועד (לכל צד ניתנו 45 ימים). המערער לא הגיש תצהיריו במועד. הוגשה בקשה לדחיית המועד, שנדחתה בהחלטה מיום 21/12/05. יצוין כי הבקשה להאריך המועד להגשת התצהירים הוגשה ביום 19/12/05. משנדחה המועד להגשת תצהירי המערער, נדרש ביהמ"ש לדחות את המועד להגשת תצהירים מטעם המשיב, וממילא לא ניתן היה לשמוע את ההוכחות במועד שנקבע (ראה החלטה מיום 22/1/06). באותה החלטה חויב המערער אף לשאת בהוצאות לטובת המשיב.

 

            בדיון שהתקיים ביום 11/4/06 ביקש המערער באמצעות באת כוחו להורות על ביטול ההוצאות שחויב המערער לשאת בהם בהחלטה הקודמת, וכן ליתן זמן נוסף למערער להגיש חוות דעת של רו"ח. בהחלטה שניתנה ביום 11/4/06 נעתר בית המשפט לבקשה לאפשר הגשת חוו"ד של רו"ח והתיק נקבע להוכחות ליום 17/9/06.

 

            עד למועד ההוכחות  (17/9/06) לא הוגשה חוו"ד של רוה"ח מטעם המערער. המערער לא הופיע להיחקר על תצהירו במועד שנקבע להוכחות, והוגשה בקשה מטעמו לביטול מועד ההוכחות ודחייתו בשל מחלה (בש"א 1270/06).

במסגרת הדיון וכדי למנוע הארכת דיון שלא לצורך, הגיעו הצדדים להסדר דיוני חלקי. תצהיר המערער התקבל, מבלי שהמשיב יודה בתוכנו, והמשיב הביא ראיותיו. בהחלטה שניתנה באותו מועד עדיין נשמרה זכות המערער להגיש תצהיר משלים לגבי המסמכים שהמשיב הגיש מטעמו באותה ישיבה (עמ' 12 לפרוטוקול).

 

בסיום אותה ישיבה, חזר בית המשפט וציין את הצו לסיכומים שניתן.

 

18.        המערער לא הגיש תצהיר משלים או בקשה לצרף מסמכים נוספים. במועד שנקבע להשלמת ראיות (22/10/06), לא הופיע המערער או באת כוחו.

החלטה שניתנה באותו מועד הורתה על הגשת סיכומים, ולפיה היה על המערער להגיש את סיכומיו עד ליום 1/12/06. המערער לא הגיש סיכומים בתיק, גם לא במועד שנדחה (ראה גם תרשומת המתמחה על שיחות חוזרות עם משרד ב"כ המערער לצורך הגשת הסיכומים: שיחה מיום 21/1/07 ושיחה נוספת מיום 29/1/07, וכן ראה החלטה מיום 29/1/07).

מועד הגשת סיכומי המערער נדחה פעם נוספת ליום 1/2/07. כמו כן הוריתי באותה החלטה למשיב להגיש סיכומיו ללא תלות בהגשת סיכומי המערער.

 

בנסיבות אלה, לא רק שהייתה הארכת דיון שלא לצורך מטעמו של המערער, אלא היה מקום לדחות את הערעור, הן בשל העדר הופעה והן בשל העדר הגשת סיכומים. למרות האמור, מאחר שמדובר בתיק מיסים, נדונו לגופן השאלות שבמחלוקת. 

 

19.        בשל הארכת דיון שלא לצורך היה גם מקום להטיל הוצאות על המערער. אני נמנעת מלעשות כן, כדי למנוע הצורך לקבל תגובה נוספת של המערער ובאת כוחו קודם להטלתם ובכך להאריך הארכה נוספת את ההתדיינות בתיק.  

 

התוצאה:

20.        אשר על כן אני דוחה את הערעור על כל חלקיו.

המערער ישלם הוצאות משפט ושכר טרחת עורך דין, נוסף להוצאות בהם חוייב במהלך הדיונים, בסכום כולל של 10,000 ₪. הסכום ישולם תוך 30 ימים מהיום, שאם לא כן ישא ריבית והפרשי הצמדה החל ממועד מתן פסק-הדין ועד לתשלום המלא בפועל.

 

המזכירות תמציא העתק פסק הדין לב"כ הצדדים.

 

ניתן היום כ"ד באב, תשס"ז (8 באוגוסט 2007) בהעדר הצדדים.