תפיסת שיקים ע"י רשויות מע"מ אינה במסגרת סמכויות החיפוש

והתפיסה של רשויות האכיפה על פי חוק מע"מ

מאת ארז שגיב, עו"ד ורו"ח; אורלי לוי, מתמחה.

סמכויות התפיסה של רשויות האכיפה במע"מ מוקנות להן מכוח סעיף 109 לחוק מע"מ. שיקים אינם נכללים במסגרת טובין אשר הסעיף מתיר תפיסתם הן לאור הגדרות המחוקק בסעיף 1, הממעט במפורש מסמכים סחירים, והן לאור תכלית החוק המבקש להבטיח את ביצועו של חוק מע"מ והתקנות על פיו. גישת הרשויות הגורסת אחרת, מתעלמת מרצון המחוקק והלכה למעשה מונעת מן העוסק החשוד כעבריין מס לכאורה להמשיך לנהל את עסקו כסדרו וכפועל יוצא גוררת אותו להימנע מתשלום מע"מ.

סעיף 109(א)(2) לחוק, מקנה בין היתר, סמכות לתפוס מידי עוסק, טובין (לרבות כלי הובלה שלהם, פנקסים ומסמכים אחרים), אם יש חשד שנעברה בהם או לגביהם עבירה או שהם עשויים לשמש ראיה לביצועה. יחד עם זאת, סעיף 1 לחוק מע"מ, ממעט באופן מפורש מהמונח "טובין", "ניירות ערך ומסמכים סחירים". אין חולק כי מסמכים סחירים כוללים בין השאר שיקים, המחאות וכיוצא באלו. עם זאת, במסגרת סמכויות התפיסה בסעיף 109(א)(2) בוחר המחוקק לציין בסוגריים, בסמיכות למונח "טובין": " לרבות כלי הובלה שלהם, פנקסים ומסמכים אחרים".

לשיטת רשויות האכיפה במע"מ, השימוש במונחים "לרבות...פנקסים ומסמכים אחרים" מרחיב את המונח "טובין" שבסעיף 1 לחוק, ובכך בעצם מקנה לרשויות אפשרות תפיסה, בין היתר, של שיקים/המחאות, המצויים בידי עוסק אשר קיים חשד, כי נעברה בהם או לגביהם עבירה.

לשיטתנו, הפרשנות שמעניקות רשויות האכיפה מוטעית מיסודה ואינה מתיישבת הן עם הגדרות המחוקק, והן עם מטרות החוק ותכליתו. ראשית, השימוש במונח "לרבות" מופיע גם בפתיח להגדרת טובין בסעיף 1 לחוק, שם בחר המחוקק במפורש למעט מסמכים סחירים מהגדרת טובין. גישה הגורסת אחרת, תביא לתוצאה שאין הדעת סובלת, לפיה סעיפי ההגדרות אותן ביקש המחוקק לבאר בראשית החוק, יתפרשו בהתאם לרצונם של רשויות האכיפה אשר יבקשו להתאים הגדרה לכל סיטואציה הנוחה להם, תוך התעלמות מופגנת מההנחיות עליהן ביקש המחוקק לשמור בסעיף ההגדרות.

הרישא להגדרת המונח טובין בסעיף ההגדרות, הפותחת במילים "לרבות" גוררת אחריה מספר דוגמאות שמטרתן להבהיר, כך שלא ייווצר ספק לגבי דברים מסוימים אשר יתכן כי על ידי פרשנות מוטעית ייצאו מהגדרת טובין ולא יכללו בהם. השימוש במילה "לרבות" בסעיף 109(א)(2), בא להשלים דוגמאות אלו כך שיתאימו לתכלית התפיסה אותה מבקש המחוקק להגשים לשם ביצועו של חוק מע"מ. יתרה מזאת, אילו ביקש המחוקק להרחיב את הגדרת המונח טובין כך שתתאפשר תפיסה של מסמכים סחירים, מדוע יזדקק לביטוי "מסמכים אחרים", במקום ביטוי אליו התייחס במפורש קודם לכן?

שנית, ההכרה בזכותו של עוסק להותיר בידיו מסמכים סחירים כדוגמת המחאות, מתיישבת עם תכלית החוק ומטרתו, קרי הבטחת ביצועו של חוק מע"מ. שכן, אם נאפשר תפיסת המחאות והחזקתם על ידי רשויות מע"מ, ייווצר מצב פרדוקסאלי, בעטיו, הרשויות (המבקשות לאכוף את חוק מע"מ) ימנעו מן העוסק (הנחשד לכאורה בעבירה לפי חוק זה), את האפשרות לשלם את המס, (זה אשר לכאורה התחמק מתשלומו) - בין אם בהווה ובין אם בעתיד. אם כך - מה הועילו חכמים בתקנתם?

גם אם לטובת הדיון נניח שהרשויות זקוקות לתפיסת ההמחאות, על מנת לבדוק חשד לעבירה או ששימשו ראיה לביצועה של עבירה, שומה עליהם למצוא חלופה אשר תשיג את תכלית "מעצרם" של השיקים, אך פגיעתה בבעל הזכות האוחז בהם תהא פחותה מן הפגיעה בו אם ימשיכו הרשויות להחזיק בהם?! מטרה זו ניתן להשיג באופן פשוט למדי, למשל, צילום או העתקה של ההמחאות עם הטבעת חותמת 'נאמן למקור' והשארת מסמכי המקור בידי העוסק, או הפקדת השיקים בידי נאמן וניהול מסודר של גביה חיצונית בפיקוח בית משפט.

חיזוק נוסף לכך נמצא בהוראת סעיף 111(ט) המהווה המשכו הישיר של סעיף 109(א)(2), המתייחס לעשייה בתפוס לאחר תפיסתו ומאפשר עיון או צילום של המסמכים או הפנקסים שנתפסו ודרושים לאדם ממנו נתפסו או לאדם אחר, למילוי חובה שבדין. הסעיף אינו מותיר מקום לספק כי מדובר בפנקסים כדוגמת אלו אותם חייב החייב במס לנהל (למשל, לפי סעיף 66 לחוק) ומסמכים אשר עשויים להיות רלוונטיים לבדיקת החבות במס (למשל, המסמכים המוזכרים בסעיף 108(א)(2)). אלו הם אותם מסמכים ו/או פנקסים המגשימים הלכה למעשה את תכלית החוק בכלל ומטרת סעיף 109(א)(2) בפרט.

לא הרי תפיסת חפצים או מסמכים הדרושים לשם בדיקת החבות במס, אשר תפיסתם עשויה במקרים מסוימים לקדם את תכלית החוק, כהרי תפיסתם של ניירות ערך סחירים כדוגמת שיקים, אשר תפיסתם לא זו בלבד שאינה מקדמת ו/או מגשימה את תכלית החוק היא אף מעכבת ומחמירה ומעל הכל, יוצרת תוצאה הפוכה. היא פוגעת בתזרים המזומנים של העוסק ובכך מאיינת כל אפשרות מבחינתו לפעול במסגרת החוק. בכך למעשה, מרעות רשויות האכיפה את מצבו של העוסק, וכופות עליו, על כל האירוניה המשתמעת מכך, מצב בלתי אפשרי בעטיו אין ביכולתו לנהל את עסקיו, וודאי לא לשלם כדין לרשויות המס.

ניסיון רשויות מע"מ לטעון על דרך ההקבלה כי סמכויות התפיסה המוקנות לרשויות מס הכנסה מכח סעיפים 135(3) ו-145ב(ד) לפקודת מס הכנסה, המאפשרות להם מכוח הוראות הסעיפים, תפיסת המחאות היא טועה ומטעה. שכן, תכליתה של פקודת מס הכנסה והוראות הסעיפים הרלוונטיים בפקודה, שונה מתכלית הוראות חוק מע"מ. הסמכות שניתנת לפקידי השומה ולמורשיהם מכוח הסעיפים לתפוס המחאות, מטרתה לאפשר לפקידי השומה ומבקרי המס לפעול ביתר יעילות ולרכז מידע רב יותר, בכדי לשום את הכנסתו האמיתית של הנישום וכן לוודא כי התקבולים העסקיים המתקבלים לידיו, נרשמים בספרים בהתאם לדרישת הפקודה והוראות מס הכנסה (וגם הוראה זו מסוייגת!, ראו לעניין זה פרשת מיכאל דון וההלכה המנחה על פיו).

לאורך פסיקה ענפה מצינו כי המחוקק מתייחס בכובד ראש ונזהר מאוד כאשר מדובר בתפיסת חפצים בכלל המשמשים את העוסק בעסקיו היומיומיים לבל תהא הפגיעה יתר על המידה, וודאי מקבלים הדברים משנה תוקף לאור חוק יסוד כבוד האדם וההגנה על רכושו וקניינו . מקל וחומר ועל אחת כמה וכמה, כאשר מדובר במסמכים סחירים כדוגמת שיקים, ביקש המחוקק להימנע מתפיסתם של אלו, בכדי לא לנטרל את העוסק מניהול עסקו השוטף, כך שגם אם יחפוץ לשלם לא יהיה בכוחו לעשות כן ובכך תיוותר תכלית החוק ריקה מתוכן.

===========================

ארז שגיב, עו"ד ורו"ח, שותף במשרד פורת, שגיב ושות' – עורכי דין ונוטריון – מומחה למיסוי - לשעבר מנהל המחלקה המקצועית ברשות המסים

אורלי לוי, מתמחה.